IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES: 

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, quien actúa a través de su mandataria especial judicial con representación, Laura Rossana Berna! Bonilla. 

II. Parte contraria: Industria Licorera Guatemalteca, Sociedad Anónima, que actúa por medio de su mandatario especial judicial y administrativo con representación, Alfredo Rodríguez Mahuad. 

III. Tercero interesado: La Procuraduría General de la Nación que actúa por medio de la personera de la Nación, abogada Julia Darina Ríos Sosa. 

CUESTIONES DE HECHO: 

I. La SAT realizó auditoría a la entidad Industria Licorera Guatemalteca, Sociedad Anónima, para verificar el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, correspondientes a los períodos impositivos comprendidos del uno de enero al veintiocho de febrero de dos mil dos. Como resultado, formuló ajustes por omisión del impuesto específico sobre la distribución de bebidas alcohólicas destiladas, bebidas alcohólicas mezcladas y alcoholes para fines industriales, y le impuso multa por infracción de deberes formales, los cuales fueron confirmados.

II. La entidad contribuyente inconforme con lo resuelto, interpuso recurso de revocatoria, el cual fue resuelto sin lugar por el Directorio de la SAT. 

III. Contra dicha resolución se inició proceso contencioso administrativo.

Recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria, contra la sentencia dictada el diez de febrero de dos mil quince, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. 

DOCTRINA: 

Violación de ley 

  1. No se configura el submotivo de violación de ley por inaplicación, cuando el Tribunal al resolver el caso sometido a su consideración, no aplica una norma que fue declarada inconstitucional para el caso concreto. 
  2. Es improcedente este submotivo cuando se denuncia la inaplicación de normas que se refieren a la inconstitucionalidad de carácter general y en el caso de mérito, lo que se resolvió fue una inconstitucionalidad en caso concreto.  

Inaplicación de una norma señalada de inconstitucionalidad Las normas señaladas de inconstitucional no pueden ser utilizadas como fundamento para que el tribunal se pronuncie sobre el fondo del asunto principal. 

LEYES ANALIZADAS: Artículos: 140 y 141 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad; 11 del Decreto 64-2001; y, 621 inciso 1 º del Código Procesal Civil y Mercantil. 

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, veintiséis de abril de dos mil dieciséis. 

Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada el diez de febrero de dos mil quince, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA: 

La Sala declaró con lugar la demanda; en consecuencia, revocó el ajuste formulado, dejando sin efecto parcialmente la resolución impugnada, confirmándose lo referente a la multa impuesta. Para fundamentar su fallo la Sala consideró lo siguiente: «… En el presente caso, el Tribunal sostiene el criterio que, las sentencias que declaran la inconstitucionalidad de una norma legal, tiene efectos de: a) fuerza de ley; b) cosa juzgada y, c) de aplicación vinculante a los poderes públicos, esto significa que cuando una sentencia de la Corte de Constitucionalidad declara fundado (en todo o en parte), el proceso de inconstitucionalidad tiene alcance general y calidad de cosa juzgada y vincula a todos los poderes públicos, produciendo efectos en el tiempo desde el día siguiente al de su publicación en el Diario Oficial. 

Ello implica, que tal y como reiteradamente lo ha consignado la Superintendencia de Administración Tributaria en sus alegatos, efectivamente la publicación efectuada el día cinco de febrero del dos mil dos, suspendió provisionalmente la vigencia de los artículos 1, 4, 8, 10 y 11 del Decreto 64-2001, por lo tanto los efectos de dicha norma se encontraban vigentes justamente hasta el día en que fue publicada la suspensión (esta es la regla general), esto porque los fines esenciales de los procesos constitucionales, -entre ellos el proceso de constitucionalidad- son garantizar la primacía de la Constitución y la vigencia efectiva de los derechos Constitucionales.

En razón de esta regla general, al haber cobrado vigencia dicha suspensión el seis de febrero del dos mil dos, los impuestos no pagados hasta esa fecha como consecuencia de los despachos de licores que efectúo (sic) en sus diferentes presentaciones y marcas comerciales la contribuyente, resultan jurídicamente sustentables; sin embargo, el fallo emitido por la Honorable Corte de Constitucionalidad, con fecha catorce de marzo del dos mil seis, dentro del expediente un mil novecientos sesenta y ocho guión dos mil cinco (1968-2005), en el que se conoció en apelación el auto de fecha ocho de julio del dos mil cinco, dictado por esta Sala, constituida en Tribunal Constitucional, en el Incidente de inconstitucionalidad de Ley en Caso Concreto, declaró con lugar el planteamiento de inconstitucionalidad del artículo 11 del Decreto 64- 2001 del Congreso de la República (Ley del Impuesto Específico sobre la Distribución de Bebidas Alcohólicas Mezcladas y Alcoholes para fines industriales), y como consecuencia de ello, la referida disposición legal la declaró no aplicable dentro del proceso contencioso administrativo promovido por la demandante ante esta Sala dentro del expediente identificado con el número sesenta guión dos mil cinco (60-2005). 

Al ponderar sobre todos los elementos de significación normativa, conceptos doctrinarios, valoración de las pruebas, su pertinencia y eficacia, y teniendo presente el fallo emitido por la Honorable Corte de Constitucionalidad, no puede sino inferirse que todos confluyen hacia un razonamiento uniforme por parte de este Tribunal, en cuanto a que, en coherencia con lo declarado por la Corte de Constitucionalidad, los ajustes formulados en contra de la entidad denominada Industria Licorera Guatemalteca, Sociedad Anónima, correspondientes al período impositivo del uno al treinta y uno de enero y del uno al veintiocho de febrero del año dos mil dos, no son jurídicamente sustentables toda vez que el artículo 11 del Decreto 64-2005, que regula Tarifas al Impuesto, fue declarado inaplicable para el presente caso, y de conformidad con las constancias procesales no deben ser aplicadas a dicha entidad mercantil, como consecuencia lógica de ello, la resolución del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria debe revocarse, en aplicación de las garantías constitucionales de equidad y justicia tributaria, sustentados en la razonabilidad de que deben estar investidas todas las decisiones de los entes administrativos, y en cumplimiento de su función constitucional de velar por la juridicidad de los actos de la administración pública, dejándose incólume como se ha indicado en la sentencia de casación anteriormente transcrita, la multa por infracción a deberes formales que fuera impuesta a la demandante en fase administrativa, y sobre la cual esta en su demanda no hace alusión alguna al haberse aceptado en la fase administrativa».  

MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS: 

Motivo de fondo: 

Submotivo: 

Violación por inaplicación, del artículo 11 de la Ley del Impuesto Específico Sobre la Distribución de Bebidas Alcohólicas Destiladas, Bebidas Alcohólicas Mezcladas y Alcoholes para Fines Industriales; y de los artículos 140 y 141 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad.

CONSIDERANDO 

I

En cuanto a los artículos que la recurrente denuncia infringidos, argumentó en su orden lo siguiente: I) Artículo 11 de la Ley del Impuesto Específico Sobre la Distribución de Bebidas Alcohólicas Destiladas, Bebidas Alcohólicas Mezcladas y Alcoholes para Fines Industriales: «… En el presente caso, no se cuestiona la aplicación de la inconstitucionalidad en caso concreto, que fue declarada a favor de la entidad actora, este recurso va enfocado especialmente en que, la Sala sentenciadora, debió considerar que el período impositivo que motivó la Litis, que es enero y febrero de dos mil dos, la norma se encontraba vigente tal como lo indica el Tribunal Constitucional y en aplicación a la misma, debió considerar que en dicha norma que regula el presente caso, no establecía que el monto del impuesto pagado en dicho período, se debiera reintegrar a los contribuyentes, por lo que al incurrir en la inaplicación de la misma, ordena se reintegre las sumas dinerarias enteradas al fisco en aquella época, lo cual no se encontraba regulado en dicha norma ni en ninguna otra ley. 

»Asimismo, se hace necesario indicar que tampoco la Inconstitucionalidad en Caso Concreto se trató sobre que dicho impuesto debía ser devuelto al ser declarada con lugar dicha inconstitucionalidad en caso concreto y no contempla procedimiento para ello. También es de hacer notar que al no aplicar la norma que regía la Litis, la Sala sentenciadora emite una orden que no se encuentra fundamentada en ley y tampoco indica su base legal para emitirla.

»Al respecto es evidente que la Sala incurrió en violación de ley por inaplicación, pues declaró un derecho que no está basado en la ley que fue expulsada del ordenamiento jurídico, después de que se dio el hecho generador del impuesto, o sea enero y febrero de dos mil dos, y la consecuencia de su inaplicación del artículo citado, incide en que al resolver en sentencia, la sala resuelve equivocadamente y ordena una devolución del impuesto pagado que carece de fundamento legal.pues como ya se indicó, la misma obligación de devolver no se encontraba dentro de la ley. 

»Con lo expuesto, es evidente la VIOLACIÓN DE LEY POR INAPLICACIÓN del artículo 11 del Decreto número 60-2001 (sic) del Congreso de la República, el cual se encontraba vigente durante el mes (sic) de enero y febrero de dos mil dos, por lo que es procedente que esa Honorable Corte Suprema de Justicia, acoja el presente submotivo planteado y se case la sentencia en el numeral romano III) de su parte resolutiva en el sentido que mi representada NO DEBE REINTEGRAR a la entidad demandante las sumas dinerarias enteradas al fisco derivadas del pago del impuesto contenido en el Decreto número 64-2001 del Congreso de la República y que corresponden a la suma de noventa y seis mil ciento cincuenta y nueve quetzales con cuarenta y ocho centavos, pagados por tal impuesto y que corresponden al período impositivo de enero de dos mil dos, ni los intereses respectivos, POR NO ENCONTRAR (sic) BASADOS EN LEY».

b) Artículos 140 y 141 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad: Al respecto manifestó: «De las normas expuestas, se demuestra que la Sala en la sentencia recurrida, cometió VIOLACIÓN DE LEY POR INAPLICACIÓN de las referidas normas de rango constitucional, las cuales prescriben claramente que la declaratoria de inconstitucionalidad, surte efecto desde el día siguiente a la publicación del fallo en el Diario Oficial. »La infracción denunciada tiene incidencia directa en la sentencia recurrida, pues si la Sala hubiese aplicado los artículos 140 y 141 de la Ley Constitucional, el fallo hubiera sido distinto y no hubiese ordenado a mi representada que reintegre a la entidad Industria Licorera Guatemalteca, Sociedad Anónima, las sumas dinerarias enteradas al fisco derivadas del pago del impuesto contenido en el Decreto 64-2001 del Congreso de la República de Guatemala, y que fueron pagados, ya que los efectos de la sentencia son a futuro no al pasado, y en virtud que el hecho de haber pagado el impuesto en enero y febrero de dos mil dos, durante esa época la ley era vigente y derecho positivo… ».

Alegaciones 

La entidad Industria Licorera Guatemalteca, Sociedad Anónima, argumentó: «de la improcedencia del submotivo de violación por inaplicación del artículo 11 del decreto 64-2001 ( … ) »El recurso debe desestimarse porque la sala no podía violar por inaplicación una disposición legal que no podía aplicar en la sentencia por haberse declarado su inconstitucionalidad en caso concreto ( … ). »… Al declararse inaplicable al presente caso tal disposición legal, obviamente el pago del impuesto es improcedente porque el monto del mismo no puede calcularse, toda vez que, reiteramos, la disposición legal que regula la tasa impositiva no se puede aplicar al caso concreto.  

» En ese mismo sentido, esa norma no podía ser aplicada por la Sala Sentenciadora para resolver la petición de devolución de lo indebidamente pagado, como lo pretende la recurrente, puesto que como se insiste, fue declarada su inaplicabilidad por la Corte de Constitucionalidad al resolverse la inconstitucionalidad en el caso concreto ( … ). »De la improcedencia del submotivo de violación por inaplicación de los artículos 140 y 141 de la ley de amparo, exhibición personal y de constitucionalidad ( … ) »Los artículos cuya violación por inaplicación se denuncia a través del presente submotivo, no tienen relación directa con la controversia suscitada, ya que el primero de ellos se refiere a los efectos de la declaratoria de la inconstitucionalidad total o parcial de una ley, reglamento o disposición de carácter general; y el segundo, a los efectos del fallo en caso de suspensión provisional; y en el caso objeto del análisis, tal como se indicó, la inaplicación de la norma impugnada de inconstitucionalidad se produjo por el planteamiento de una inconstitucionalidad en caso concreto plateada por la contribuyente ( … ).

»De esa cuenta, el recurso de casación planteado por la Superintendencia de Administración Tributaria debe DESESTIMARSE» La Procuraduría General de la Nación realizó una exposición generalizada y únicamente indicó: «Por lo que derivado del planteamiento del presente recurso por parte de la Superintendencia de Administración Tributaria vemos que está actuando en ley ya que se demostró a través de la tesis presentada que efectivamente la Honorable Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo incurrió en el vicio invocado, por lo que se solicita que el presente Recurso Extraordinario de Casación sea declarado Con Lugar… ».

ANÁLISIS DE LA CÁMARA: 

La violación de ley constituye un error cometido en la actividad intelectual del juzgador, quien al fundamentar su decisión no se apoya en la norma pertinente aplicable a los hechos controvertidos, o al haber escogido la norma correspondiente resuelve en contravención a su texto. En el presente caso, la SAT planteó recurso de casación por motivo de fondo, e invocó el submotivo de violación de ley por inaplicación de los artículos 11 de la Ley del Impuesto Específico sobre la Distribución de Bebidas Alcohólicas Destiladas, Bebidas Alcohólicas Mezcladas y Alcoholes para Fines Industriales; y, 140 y 141 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad. 

Para la primera de las normas denunciadas, la recurrente expuso que la Sala sentenciadora debió considerar que en el período impositivo que motivó la litis, la norma denunciada se encontraba vigente, y esta no establecía que el monto del impuesto pagado en dicho período, se debiera reintegrar a los contribuyentes; por lo que al incurrir en su inaplicación, la Sala ordenó que se reintegrará las sumas dinerarias enteradas al fisco derivadas del pago del impuesto relacionado, lo cual no está fundamentado en ley.  

Con relación a la violación de los artículos 140 y 141 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad, la recurrente expuso que la declaratoria de inconstitucionalidad general del artículo 11 de la citada ley, surte efecto desde el día siguiente a la publicación del fallo en el Diario Oficial, y en el presente caso, la publicación fue realizada el cinco de febrero dos mil dos y el período impositivo discutido, es de enero y febrero de dos mil dos; período en el cual la norma expulsada del ordenamiento jurídico se encontraba vigente; por lo que si la Sala hubiese aplicado los artículos denunciados, el fallo hubiera sido distinto y no se habría ordenado el reintegro de las sumas dinerarias enteradas al fisco del impuesto relacionado. 

Esta Cámara, del estudio de la sentencia objeto de casación, establece que la Sala sentenciadora fundamentó su decisión de revocar la resolución administrativa impugnada al considerar que el ajuste formulado por la SAT quedó sin base legal; a tal conclusión arribó en virtud que la Corte de Constitucionalidad (al conocer en apelación), dictó la sentencia del catorce de marzo de dos mil seis, dentro del expediente mil novecientos sesenta y ocho – dos mil cinco, en la que declaró con lugar la inconstitucionalidad en caso concreto el relacionado artículo 11, que promovió la contribuyente.

Cabe destacar que, el efecto que produjo tal declaratoria, fue que la Sala sentenciadora no aplicará en su fallo el artículo 11 de la ley citada, ya que la pretensión en el planteamiento de una inconstitucionalidad en caso concreto, es precisamente que el tribunal, al decidir el fondo del asunto, inaplique la ley atacada; en ese sentido, al acogerse la pretensión, la norma señalada de inconstitucional no puede ser utilizada como fundamento para que el tribunal se pronuncie sobre el fondo del asunto principal, tal como lo realizó la Sala; de lo anterior se advierte que no incurrió en el yerro denunciado porque no estaba obligada a aplicar en su fallo la norma relacionada. 

Con relación a la violación por inaplicación de los artículos 140 y 141 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad, se determina que estos no tienen relación directa con la controversia suscitada, ya que el primero de ellos se refiere a los efectos de la declaratoria de la inconstitucionalidad total o parcial de una ley, reglamento o disposición de carácter general; y el segundo, a los efectos del fallo en caso de suspensión provisional; y en el caso objeto de análisis, tal como se indicó, la inaplicación de la norma impugnada de inconstitucional se produjo por el planteamiento de una inconstitucionalidad en caso concreto planteada por la contribuyente; en consecuencia, la Sala sentenciadora no incurrió en la violación por inaplicación de las normas denunciadas, porque estas se refieren a los efectos que se producen por el planteamiento de carácter general. Por las razones expuestas, el submotivo analizado no puede prosperar, por lo que la casación debe desestimarse.  

CONSIDERANDO 

II 

De conformidad con el artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil, si el recurso de casación es desestimado, debe condenarse a la interponente al pago de costas y de multa respectiva; sin embargo, en virtud de que la SAT actúa a favor de los intereses del Estado, y tiene la obligación de agotar todos los recursos legales, por lo que se le debe eximir de dicho pago. 

LEYES APLICABLES: 

Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 66, 67, 619, 620, 621 inciso 1 º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141. 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. 

POR TANTO: 

LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL, con base en lo considerado y leyes citadas, resuelve: 

  1. DESESTIMA el recurso de casación. 
  2. No se condena en costas ni se impone multa, por las razones consideradas. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde. 

Douglas René Charchal Ramos, Magistrado Vocal Quinto; Presidente Cámara Civil; Silvia Patricia Valdés Quezada, Magistrada Vocal Primera; Sergio Amadeo Pineda Castañeda, Magistrado Vocal Séptimo; Vitalina Orellana y Orellana, Magistrada Vocal Octava. Cecilia Odethe Moscoso de Salazar, Secretaria Corte Suprema de Justicia.