IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES: 

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, que actúa por medio de su mandataria especial judicial con representación, Lilian Lizeth García García. 

II. Parte contraria: Financiera G&T Continental, Sociedad Anónima, que actúa a través de su gerente de contraloría y representante legal, Nelson Milián Cruz. 

III. Tercero interesado: La Procuraduría General de la Nación que actúa a través del personero de la Nación abogado José Raúl Herrera González. 

CUESTIONES DE HECHO: 

I. La Superintendencia de Administración Tributaria realizó un ajuste al impuesto de timbres fiscales y de papel sellado especial para protocolos del período de octubre de dos mil ocho a la entidad Financiera G&T Continental, Sociedad Anónima. 

II. Contra dicha decisión, la contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT. 

III. Contra la resolución del Directorio, la contribuyente promovió un proceso contencioso administrativo.  

Recurso de casación interpuesto por la Superintendencia De Administración Tributaria contra la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintitrés de noviembre de dos mil quince.

DOCTRINA: 

Aplicación indebida y violación de ley

No incurre en aplicación indebida de la ley, la Sala que adecua los hechos a la norma pertinente, y no se viola por inaplicación una norma que fue derogada tácitamente, por una posterior. 

LEYES ANALIZADAS: 

Artículos: 621, inciso 1 º del Código Procesal Civil y Mercantil; y 2 inciso 8) y 11 inciso 6) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos. 

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, cuatro de abril de dos mil dieciséis. Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintitrés de noviembre de dos mil quince. 

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA: 

La Sala declaró con lugar la demanda y revocó la resolución administrativa. Para el efecto consideró: «… Esta Sala para arribar al fallo definitivo, debe analizar los argumentos de las partes, las disposiciones legales en que han sustentado sus afirmaciones, así como las pruebas aportadas, tanto por la actora, como por la Superintendencia de Administración Tributaria y la Procuraduría General de la Nación, ( … ) La Superintendencia de Administración Tributaria sostiene que «debido a que se tuvo a la vista fotocopias del acta número noventa y siete (97) de la Asamblea General Ordinaria Totalitaria de Accionistas del seis (06) de mayo de dos mil diez (2010). Dicho documento en su parte conducente cita: «PUNTO 2: Ratificación de la aprobación del Proyecto de Distribución y Aplicación de Utilidades correspondiente al período concluido el 31 de diciembre de dos mil siete (2007). 

La Asamblea General Ordinaria de Accionistas por unanimidad resuelve facultar al Consejo de Administración para pagar dividendos provenientes del traslado de la cuenta contable de capital denominada Reservas para Futuros Dividendos, en las fechas y modo que se considere conveniente: 1) se aprobó el pago de un dividendo total en efectivo por la suma de Q6, 600,000.00 monto a ser distribuido entre los accionistas de la sociedad de conformidad con su participación».

Al analizar el registro en el folio 177 del Libro mayor General del período terminado al 31 de octubre de 2008, se comprobó que se pagaron dividendos por Q6,60.000.00 (sic) de la manera que se indica en la explicación No. 1.1., de la audiencia concedida. Base Legal: articulo (sic) 2 numeral 8) 3, 4, 16 numeral 7 y 29 numeral 5 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Especial para Protocolos; (sic) 98 y 103 (sic) Código Tributario, vigente en el período auditado ( … ) la actora sostiene que la ley del timbre establece un derecho de crédito documentario, lo que significa que la exención acordada en la ley debe reconocerse sin cuestionamientos de otro orden que no sean estrictamente jurídicos.

Por consiguiente se afirma que el pago o recepción de dividendos contra entrega de cupones son dos fases simultáneas, concatenadas e interrelacionadas de modo inseparable entre sí que integran y conforman un solo acto y con un solo y mismo efecto jurídico.

Adicionalmente a la impugnación del ajuste del impuesto de que se trata, también se impugna la multa y el pago de los intereses resarcitorios que se incluyen en la resolución controvertida, pues dada la circunstancia que por ser improcedente el impuesto que reclama la administración tributaria, consecuentemente no existe la obligación de pago de multas e intereses, porque ambas sanciones serian (sic) consecuencia directa de la procedencia del ajuste, pero como este último no tiene sustentación jurídica alguna al declararse su revocación deberán revocarse también la multa e intereses resarcitorios que incluyen en la resolución impugnada.

 Por su parte esta Sala es de la concepción que la Ley de Timbres establece un impuesto de carácter documentario, que recae sobre determinados documentos públicos y privados con carácter proporcional, gradual o fijo y que se hace efectivo con papel sellado o timbres móviles y es por eso que se considera un tributo documentario, ya que el acto afectado lo constituyen los documentos públicos o privados; en forma específica los artículos 1, 2 y 3, declara afectos los documentos que contengan los actos y contratos que refiere el mismo; no obstante el artículo (sic) 11 numeral 6, establece una exención específica para los cupones de las acciones, y el artículo 121 del Código de Comercio refiere que uno de los elementos del objeto de los cupones es el pago de dividendos; por lo que no obstante lo establecido en el numeral 8 del artículo 2 antes referido, cuando el comprobante de pago sea cupones de acciones, los mismos están exentos, la misma confirma la afectación de los cupones al impuesto de timbres fiscales y por lo tanto lo exime, no resulta valida (sic) la interpretación de la entidad fiscalizadora. 

En base a lo anterior está (sic) Sala sostiene que efectivamente la Superintendencia de Administración Tributaria ha formulado ajustes a la base imponible por la cantidad de seis millones seiscientos mil quetzales exactos (Q6,600,000.00), dicho ajuste corresponde al período de octubre de dos mil siete, en concepto de dividendos, más la multa respectiva y los intereses correspondientes. Dichos ajustes son establecidos en base al criterio de la Superintendencia de Administración Tributaria, y en resoluciones anteriores emitidas por esta y otras Salas de lo Contencioso Administrativo que son repetitivas, debido a que el impuesto ajustado también lo es; en ese sentido es necesario de igual forma ponderar el contenido normativo de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, que en su artículo 2 establece los documentos afectos y que son objeto del impuesto, dentro de la cual el numeral 8 establece lo siguiente: «Los recibos, nóminas u otro documento que respalde el pago de dividendos o utilidades, tanto en efectivo como en especie. Los pagos o acreditamientos en cuentas contables y bancarias de dividendos, mediante operaciones contables o electrónicas, se emitan o no documentos de pago. Los dividendos que se paguen o acrediten mediante cupones en las acciones, también están afectos al pago del impuesto.»

Dicho numeral fue adicionado por medio del artículo 13 del Decreto número 80-2000 del Congreso de la República de Guatemala, dicha norma es clara al contener un precepto normativo que imperativamente establece que los documentos que acrediten el pago de dividendos, así como los pagos realizados aún no existiendo documentos de pago, quedarán dentro del ámbito de aplicación del impuesto a los timbres fiscales, dicha norma es extensiva, que extralimita de alguna forma la naturaleza del mismo impuesto, que en su artículo 1 determina que es un impuesto documentaría ( … ) concluyendo esta Sala que el articulo (sic) 2 literal 8 desnaturaliza el objeto del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, al establecer una forma distinta que causa el impuesto, cuando el hecho generador del mismo podría limitarse a los documentos que contienen actos y contratos debidamente delimitados en la ley, y no pagados o acreditados mediante operaciones contables o electrónicas, como se indica en dicho numeral, confronta en su aplicación con la Constitución Política de la República, violentando con ello el principio de seguridad jurídica ( … ).

Por otro lado el artículo 11 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, contiene los actos y contratos exentos ( … ) Esta última norma, formula una exención directa a las acciones y todos los elementos de las mismas, aun el pago y cancelación de las mismas, agregando que también sus cupones, dicha exención, no permite desde ningún punto de vista que nazca la obligación tributaria( … ) En ese mismo orden de ideas la norma contenida en el artículo 11 numeral 6, de alguna forma enerva el nacimiento de la obligación tributaria que afecta el Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, para ese caso específico, por lo que al establecer dicha exención el legislador la posiciono (sic) en un lugar privilegiado, en donde no se da el supuesto contenido para que nazca la obligación tributaria, por lo tanto su aplicación es específica y directa en la aplicación del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, impidiendo con ello que cualquier interpretación diera lugar a gravar las acciones o sus cupones, cuando del mismo derivará el pago de dividendos, contenidos en el artículo 2 numeral 8, sin embargo, se argumenta confrontación de dicha norma con el articulo (sic) 11 numeral 6, del mismo cuerpo legal, lo que origina una antinomia normativa del mismo cuerpo legal ( … ).

Es por lo anterior que la Superintendencia de Administración Tributaria sostiene que se debe aplicar el artículo 2 numera (sic) 8 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial Para Protocolos y la parte actora sostiene que se le debe aplicar el artículo 11 numeral 6, de la misma ley, dichas normas se oponen, sin embargo esta Sala sostiene que se debe aplicar la norma que enerva el nacimiento de la obligación tributaria, ya que al no darse el nacimiento de la misma, el impuesto es sometido por el mismo legislador que tuvo que haber previsto la discrecionalidad de la entidad fiscalizadora creando, una norma por medio de la cual se exime del nacimiento de la obligación tributaria, sin embargo por los argumentos vertidos por las partes es necesario establecer que la antinomia producida, en primer lugar se resolvería por la interpretación del órgano juzgador, que la manifiesta de esta forma, en segundo lugar es necesario acudir al orden cronológico de las normas en confrontación, y en ese sentido es claro determinar que una norma posterior que regule la misma situación debe de ser aplicada por la vigencia de las leyes en el tiempo.

Así pues, en aplicación de la Ley del Organismo Judicial específicamente en su artículo 8, esta Sala analiza que la norma que incluyo el numeral 8 del artículo 2 de la ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial Para Protocolos, se originó a través del Decreto número 80-2000 del Congreso de la República de Guatemala, en el año dos mil, y el artículo 11 de la misma Ley, reformado por medio del Decreto número 34-2002 del Congreso de la República de Guatemala, en el año dos mil dos, y adicionado el numeral 20 del mismo artículo por medio del Decreto número 88-2002 del Congreso de la República de Guatemala, por lo tanto se puede concluir que el artículo 11 es la norma posterior, siendo la norma que determina los actos y contratos exentos, que se reitera configura el no nacimiento de la obligación tributaria de los distintos supuestos en dicho artículo referidos. 

En tercer lugar no se puede obviar dentro de la naturaleza del derecho tributario que la materia de especialidad tiene una aplicación debidamente razonada como en el presente caso que se refiere a los cupones de las acciones que de conformidad con el artículo 121 del Código de Comercio ( … ) Es por dicha conceptualización que uno de los fines del cupón de las acciones sea el pago de dividendos estos pagos correrán la misma suerte del cupón ya que estos tiene entre uno de sus fines principales el pago de dividendos. 

Y por último este Tribunal es respetuoso de las decisiones y la jurisprudencia establecida en casos similares de la Corte Suprema de Justicia, en las casaciones diecinueve guión dos mil siete (19-2007), veintitrés guión dos mil siete (23-2007), doscientos veinticuatro guión dos mil siete (224-2007), cuatrocientos veintiuno guion dos mil siete (421-2007) y cuatrocientos sesenta y nueve guión dos mil siete ( 469-2007) ( … ) Lo anterior en algún momento ha sido calificado por la Superintendencia de Administración Tributaria como un argumento que no es congruente por haber sido dictado bajo supuestos distintos y en momentos distintos a los actuales, sin embargo esta Sala considera que las resoluciones de casación encuadran perfectamente en el supuesto de la exención en virtud que la misma no ha sido desarraigada del cuerpo normativo contenido en la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Especial Para (sic) Protocolos, por el contrario ha permanecido inalterable y por lo tanto aplicable al caso concreto que se analiza dentro de los supuestos propuestos, en conclusión dichos fallos son aplicables al presente asunto. Por lo tanto esta Sala no puede más que declarar con lugar la demanda promovida y sin efecto el ajuste formulado (sic) por los argumentos en este fallo vertidos, y de esa forma debe de resolverse».  

MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS: 

Motivo de fondo: 

Submotivos: 

  1. Aplicación indebida del artículo 11 numeral 6 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolo, vigente en el período auditado. 
  2. Violación por inaplicación del artículo 2 numeral 8 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, vigente en el período auditado.  

CONSIDERANDO 

I

I.1. Aplicación indebida de la ley 

La recurrente expuso: «La Sala sentenciadora en el Considerando II de la sentencia recurrida afirma que la norma que debe aplicarse para dilucidar el asunto que es objeto del proceso, es el artículo 11 numeral 6) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, cuando en la página 21 de la sentencia recurrida, afirma: 

»»… Es por lo anterior que la Superintendencia de Administración Tributaria sostiene que se debe de aplicar el artículo 2 numeral 8 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos y la parte actora sostiene que se le debe de aplicar el artículo 11 numeral 6, de la misma ley, dichas normas se oponen, sin embargo esta Sala sostiene que se debe de aplicar la norma que abate el nacimiento de la obligación tributaria, ya que al no darse el nacimiento de la misma, el impuesto es sometido por el mismo legislador que tuvo que haber previsto la discrecionalidad de la entidad fiscalizadora creando, una norma por medio de la cual se exime del nacimiento de la obligación tributaria… «.

»Y al final (sic) de la página 22 manifestó la Sala sentenciadora: »… Por lo tanto, se puede concluir que el artículo 11 es la norma posterior, siendo la norma que determina los actos y contratos exentos, que se reitera configura el conocimiento de la obligación tributaria de los distintos supuestos en dicho artículo referido… «.

»La exención del impuesto del Timbre Fiscal contenido en el artículo 11 numeral 6to, de la referida ley, se refiere a las aportaciones de capitales de sociedades mercantiles y dicha inversión la Ley la libera de la carga tributaria como un incentivo para que exista más inversión, comercio y producción en beneficio del desarrollo y crecimiento económico del país.

»La exención a la que se refiere ese precepto legal tiene como finalidad la dispensa del cumplimiento del pago de la obligación tributaria que se genera en la constitución y formalización de las sociedades mercantiles. (Aunque en la doctrina considerada por la Sala sentenciadora se dice que la exención impide el nacimiento de la obligación tributaria, nuestro Código Tributario, no comparte dicho sentido, sino que nace la obligación tributaria pero se dispensa del cumplimiento del pago de la misma) ( … ).

»… Mi representada considera que la Sala sentenciadora cometió aplicación indebida del artículo 11 numeral 6to de la ley del impuesto de timbres fiscales y de papel sellado especial para protocolos, pues no era la norma jurídica aplicable al caso concreto que se refiere al gravamen de los dividendos obtenidos por la entidad financiera g&t continental, sociedad anónima ya que la norma aplicable al caso concreto era el artículo 2 numeral 8) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolo. (sic) »Aduce la Sala sentenciadora que en el presente caso existe una antinomia ( … ).

»En el presente caso no existe antinomia ( … ). »Sin embargo, en este caso existen dos normas jurídicas que regulan dos comportamientos distintos, es decir dos hechos generadores distintos. »En efecto, el artículo 2 numeral 8) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos grava EL PAGO DE DIVIDENDOS, independientemente que exista documento o no exista. »En cambio, el artículo 11 numeral 6 de la misma ley, declara exentos los documentos en sí, de la acción, que se utilizan en el tráfico mercantil propio de las sociedades mercantiles. 

»Ahora bien, afirma la Sala sentenciadora que la incompatibilidad de las normas jurídicas también se resuelve atendiendo al orden cronológico de las leyes en confrontación. De tal manera que el tribunal trae a colación el artículo 8 de la Ley del Organismo Judicial que dispone que las leyes se derogan por una posterior que regule la materia considerada por la ley anterior; Sin embargo, el error del tribunal estriba precisamente en que la norma posterior se aplica sobre la anterior, pero cuando regulan una misma situación, y en el presente caso, nuevamente se insiste se trata de dos cuestiones diferentes, por lo tanto el artículo 11 numeral 6) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos no derogó el artículo 2 numeral 8 de la referida Ley, pues no regulan la misma situación.

»La incidencia es tal, que la Sala sentenciadora declara exento un hecho, que es catalogado por la propia Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, como generador de una obligación tributaria, y en forma taxativa, pues grava el pago de dividendos.  

»El artículo 11, de dicha ley, vigente en el período auditado, en sus primeras líneas establece: «Están exentos del impuesto, los documentos que contengan actos o contratos, en los siguientes casos:»

»Como se evidencia, la norma jurídica aplicada indebidamente por la Sala Sentenciadora establece que serán exentos del impuesto, los documentos que contengan los actos o contratos; por lo tanto, si el documento enumerado en dicha norma no contiene los actos que se describen en el mismo, entonces no están exentos. De tal manera que cuando el numeral 6) establece: «Las aportaciones al capital de sociedades, la suscripción, la emisión, la circulación, amortización, transferencia, pago y cancelación de acciones de todo tipo de sociedades y asociaciones accionadas, así como sus cupones» ( … ).

»El Código Tributario es claro al establecer que las exenciones se aplican solamente sobre aquellos contribuyentes que realicen en forma directa o efectiva los actos o contratos que sean materia de las exenciones. »… La Sala sentenciadora no alcanzó (sic) un nivel profundo de análisis del artículo relacionado, y por ello, comete el error de aplicar esta norma, adjudicado con exención al pago de dividendos, que no corresponde legalmente y de esta manera, vulnerando la actividad recaudadora del Estado, aplicando indebidamente la ley, e infringiendo el propio artículo… ».  

ALEGACIONES: 

A) La entidad Financiera G & T Continental, Sociedad Anónima, argumentó: «… Mi representada considera que ( … ) El vicio de aplicación indebida de la ley se da cuando el juzgador resuelve la controversia, con fundamento en una norma cuya hipótesis jurídica, no contiene el supuesto aplicable a los hechos que están en discusión. El yerro consiste precisamente en que no existe compatibilidad entre el precepto jurídico y los hechos que se pretenden encuadrar en este, dejándose de aplicar la norma pertinente». 

De lo anteriormente escrito, es fácil evidenciar que este tipo de vicios la Sala subsume al caso concreto una norma impertinente, que por su naturaleza no tiene relación con los hechos que se tuvieron por establecidos. »En ese sentido los argumentos formulados por la casacionista y lo manifestado en el párrafo precedente se advierte que la norma legal que se denuncia de aplicación indebida, no reviste esa característica, porque del texto contenido en el artículo 11 inciso 6 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, establece que los cupones de las acciones que conforman las aportaciones de capital a una sociedad están exentos del impuesto referido, lo que es incuestionable por la circunstancia de que según doctrina de reconocidos autores y aplicadas en reiteradas sentencias de casación el impuesto de timbre es de naturaleza eminentemente documental, y los cupones son los documentos mediante los cuales los accionistas perciben las utilidades que le sean reconocidas en ellos.

»De tal manera que la Sala no incurrió en la violación de ley denunciada por ser esta norma legal, la que resuelve la controversia sometida a su conocimiento, por consiguiente el submotivo invocado por la casacionista es improcedente por consiguiente se debe desestimar el recurso de casación».  

B) La Procuraduría General de la Nación argumentó que: «De la Aplicación Indebida ( … ) la administración tributaria le hace ver a la Honorable Corte que la sala sentenciadora incurrió en aplicación indebida de la ley del artículo antes citado ya que la sentencia recurrida pues el tribunal expone «en ese mismo orden de ideas la norma contenida en el artículo 11 numeral 6, de alguna forma enerva el nacimiento de la obligación tributaria que afecta el Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, para ese caso específico, por lo que al establecer dicha exención el legislador la posicionó en un lugar privilegiado, en donde no se da el supuesto contenido para que nazca la obligación tributaria, por lo tanto su aplicación es específica y directa en la aplicación del impuesto ( … ).

La incidencia se da cuando la sala sentenciadora, le otorga un alcance a la norma expresamente que no tiene, ya que aduce que la misma impide que no se da lugar a gravar las acciones o sus cupones cuando del mismo deriva el pago de dividendos; sin embargo si acudimos a la norma infringida, veremos que ésta no hace alusión al pago de dividendos, es una norma general. Ahora bien, al leer el artículo 2 numeral 8 de la ley antes citada, se desprende que está es de carácter especial, pues se refiere específicamente a los cupones utilizados para el pago de dividendos. La sala sentenciadora sustenta su aplicación al indicar que la reforma del artículo 11 de la ley antes citada, derogó tácitamente el artículo 2 numeral 8, pues es posterior a dicha norma y se refiere al mismo asunto; sin embargo, se difiere de la aplicación hecha por la sala sentenciadora, en virtud que no se refiere exactamente al mismo asunto ( … ).

»Por ello, la Procuraduría General de la Nación, estima existe el error de lógica señalado por la recurrente, puesto que lo resuelto por la Honorable Sala denota que el Tribunal percibió la norma en diferente sentido… ».

I.2. Violación de ley por inaplicación 

En cuanto a este submotivo la recurrente expuso: «El artículo 2 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, regula lo relativo al hecho imponible y contiene todos los supuestos jurídicos en los cuales se tipifica, es decir, los documentos afectos. Dentro de ellos el numeral 8 último párrafo grava «los dividendos que se paguen o acrediten mediante cupones en las acciones.  

»Por su parte el artículo 11 de la Ley, otorga exención a todos los documentos que contengan la aportación de capital a sociedades mercantiles y civiles, así como respecto a títulos que documentan tales aportaciones denominadas acciones y lo que se refiere a los diferentes actos que se pueden celebrar con dichos títulos como creación, circulación, endoso, cancelación, etc.; también están exentos de cualquier impuesto en ese tráfico mercantil, los cupones que por su propia naturaleza estén adheridos a esas acciones, pero no los dividendos que se cobran con dichos cupones. Por consiguiente no existe ninguna antinomia entre los dos artículos referidos.

»Al no existir tal contradicción, la Sala Sentenciadora debió aplicar el artículo 2 numeral 8 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos.  

»La incidencia resulta que la Sala sentenciadora al dejar de aplicar el artículo 2 numeral 8 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, impide que el Estado perciba los impuestos que por ley le corresponden, en perjuicio de su patrimonio, y lo infringe en virtud que era la norma pertinente a aplicar en el caso, por ser de la materia del objeto del proceso.

»Aduce a la Sala sentenciadora al inicio de sus razonamientos, en la página 16 de la sentencia ahora recurrida, que el artículo 2 numeral 8 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos es una «norma extensiva», porque se extralimita de alguna forma la naturaleza del impuesto, que determina que es un impuesto documentario.

»Sin embargo, no es competencia de mi representada o de esa Sala calificar la actividad legislativa. En todo caso, siendo que existe norma positiva que grava el pago de dividendos como hecho generador del impuesto del timbre fiscal y siendo que la entidad fue objeto de una e sic) procedimiento de verificación de cumplimiento de sus obligaciones tributarias, y se determinó que omitió el pago de la obligación tributaria que nació como efecto del hecho generador ya estipulado en la norma jurídica, entonces compete a esta Superintendencia la determinación correcta de la obligación tributaria y a los órganos jurisdiccionales administrar justicia de conformidad con las leyes… ».

ALEGACIONES: 

A) La entidad Financiera G&T Continental, Sociedad Anónima, argumentó: «Honorable Cámara Civil ( … ) podrán advertir que no es cierto que la Sala sentenciadora haya omitido aplicar el artículo que se denuncia como infringido, puesto que ésta al efectuar el análisis jurídico de la norma que se denuncia como inobservada, concluye que al existir una antinomia entre los artículos 11 numeral 6º y lo regulado en el artículo 2 numeral 8 ambos de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, la normativa pertinente para resolver los hechos sujetos a prueba es la que exime el pago del impuesto analizado a los dividendos pagados a través de cupones y demás, el pronunciamiento lo refirió a otras consideraciones, por consiguiente el submotivo que se invoca carece de la debida sustentación, lo cual se puede advertir de la simple lectura de la consideración que realiza el Tribunal al emitir el fallo que se impugna, en el que se refiere con debida amplitud respecto a los hechos que regula el precepto denunciado como supuestamente inaplicado, y utilizó además, para fundamentar el fallo, lo regulado en el artículo 121 del Código de Comercio. 

Por lo indicado anteriormente se pone de manifiesto que la Sala no dejó de aplicar al precepto legal que se denuncia como violado, lo cual produce que la impugnación formulada por la Superintendencia de Administración Tributaria sea inconsistente y, provoca, que el submotivo planteado en el recurso de casación deba ser desestimado por este tribunal, ya que no se configura la infracción que denuncia la casacionista».  

B) La Procuraduría General de la Nación argumentó que: «… La sala sentenciadora adujo una supuesta confrontación de la normativa aplicable con la Constitución Política de la República, sin embargo tal análisis no es aplicable al presente caso, dado que se hace referencia a los pagos o acreditamientos mediante operaciones contables o electrónicas, y el ajuste formulado tiene relación con el impuesto por el pago de dividendos mediante cupones, que sí pueden considerarse como documentos, por lo que la sala sentenciadora erró la interpretación de la norma infringida, pues nada tiene que ver la supuesta confrontación a la que hace referencia con el pago mediante cupones, ya que hay documentos de por medio».

ANÁLISIS DE LA CÁMARA: 

Por la forma en la que fueron planteados los sub motivos, en virtud de la relación que tiene uno con el otro, se hará un solo análisis integrando ambos y haciendo los pronunciamientos correspondientes.  

La aplicación indebida de la ley se da cuando a la situación de hecho que se analiza, se aplica una norma no pertinente que fue creada y diseñada por el legislador para otro supuesto fáctico y omite aplicar la norma adecuada al caso. 

La violación de ley, por inaplicación, se da cuando el juzgador al momento de discernir sobre las leyes aplicables al caso sometido a su consideración, omite la norma que contiene el supuesto jurídico aplicable a los hechos controvertidos y adopta equivocadamente como fundamento otra.

El punto esencial del presente recurso tiene como objeto determinar si la Sala aplicó indebidamente la ley que le sirvió de base para resolver el caso concreto que se le expuso en el planteamiento de la demanda contencioso administrativa, y si derivado de ello, violó la ley por inaplicación de los artículos indicados por la entidad casacionista. 

Para determinar lo anterior, es preciso examinar lo que la Sala sentenciadora argumentó en la parte considerativa, y que la llevó a tomar la decisión sobre el fondo del asunto; y así determinar que de la lectura de la misma y del contenido de los artículos 2 inciso 8) y 11 inciso 6), ambos de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, se establece que el primero fue reformado por medio del Decreto número 80-2000 del Congreso de la República en el año dos mil, y el segundo fue reformado por medio del Decreto número 34-2002, siempre del Congreso de la República en el año dos mil dos.  

La Sala en el fallo interpretó también el artículo 8 de la Ley del Organismo Judicial, y lo hizo acertadamente, en cuanto a la aplicación de las leyes en el tiempo, puesto que el Decreto 34-2002, es posterior a la base legal que aplicó la SAT para hacer los ajustes y el mismo estipuló específicamente en el inciso 6) del artículo 11 de la Ley antes citada, los documentos que están exentos del pago del impuesto de timbres fiscales, indicando como uno de ellos, el pago y cancelación de acciones de todo tipo de sociedades y asociaciones accionadas, así como sus cupones.

Por lo que, a la letra de la ley no se puede alegar aplicación indebida de la norma posterior, que por incompatibilidad con la anterior, prevalece, derogándola tácitamente en cuanto al pago de dividendos por medio de los cupones, pues sería ir contra el espíritu de la nueva ley, si se aplica la anterior; en tal sentido, cabe advertir que en tales circunstancias no tiene ninguna base legal aplicar a este caso específico el inciso 8 del artículo 2 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, careciendo de fundamento jurídico sostener la tesis de que ese impuesto grava el pago de dividendos en sí mismo, sin tener en cuenta los instrumentos que se utilicen para ello y obviando que los cupones de las acciones tienen como única, exclusiva y excluyente finalidad legal la de ser entregados a la sociedad emisora contra el pago de los dividendos. En estos casos, como se indicó precedentemente, es evidente que una norma posterior que regule la misma situación, debe ser aplicada por la vigencia de las leyes en el tiempo. 

Por lo antes analizado, se concluye que la Sala sentenciadora no incurrió en aplicación indebida del artículo 11 inciso 6) de la Ley ibídem, puesto que adecuó los hechos a la norma pertinente, y tampoco violó por inaplicación el artículo 2 inciso 8) de la misma ley, puesto que el mismo ya no tenía vigencia (en cuanto al pago de dividendos por medio de cupones) en la época que se hicieron los ajustes, ya que fue derogado parcialmente por ley posterior al ser incompatible. Por lo tanto, el recurso de casación por los submotivos de aplicación indebida de la ley y violación de ley por inaplicación, son improcedentes y deviene imperativa su desestimación.  

CONSIDERANDO 

II 

No hay condena en costas, ni pago de multa, ya que la SAT actúa en defensa de los intereses del fisco. 

LEYES APLICABLES: 

Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 66, 67, 619, 620, 621 inciso 1 º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 77, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial.  

POR TANTO: 

LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL, con base en lo considerado y leyes citadas, resuelve:

  1. DESESTIMA el recurso de casación. 
  2. No hay condena en costas ni se impone multa alguna, por lo considerado. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde. 

Douglas René Charchal Ramos, Magistrado Vocal Quinto, Presidente Cámara Civil; Silvia Patricia Valdés Quezada, Magistrada Vocal Primera; Sergio Amadeo Pineda Castañeda, Magistrado Vocal Séptimo; Vladimir Osman Aguilar Guerra, Magistrado Vocal Décimo. Cecilia Odethe Moscoso Arriaza de Salazar, Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.