Expediente No. 406-2012 - Contencioso Administrativo

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES:

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, quien actúa a través de su mandataria especial judicial con representación, Floricelda Pozuelos Pivaral.

II. Parte contraria: Industria La Popular, Sociedad Anónima, quien actúa por medio de su gerente general y representante legal Estuardo Mardoqueo Mejía Yancos.

CUESTIONES DE HECHO:

I. La SAT formuló y confirmó ajustes al. impuesto al valor agregado, impuesto sobre la renta, impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias e impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los acuerdos de paz, del período comprendido del uno de diciembre de dos mil dos al treinta y uno de diciembre de dos mil cuatro.

II. La entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el que fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT, y en consecuencia se confirmó la resolución administrativa.

III. Contra esta resolución se promovió el proceso contencioso administrativo.

Recurso de casación interpuesto por la Superintendencia De Administración Tributaria contra la sentencia dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el trece de octubre de dos mil diez.

DOCTRINA

ERROR DE HECHO EN LA APRECIACIÓN DE LA PRUEBA:

Para que proceda este submotivo, la prueba que se denuncia como omitida debe ser determinante para cambiar el resultado del fallo.

VIOLACIÓN DE LEY:

La declaratoria de inconstitucionalidad de carácter general surte sus efectos a partir del día siguiente de su publicación en el diario oficial, no pudiendo servir de fundamento para resolver controversias suscitadas en periodos previos a la misma, pues esto conlleva a retrotraer sus efectos jurídicos.
Es improcedente este submotivo cuando se invoca la omisión en la aplicación de una norma jurídica que no era la aplicable, por no contener la hipótesis jurídica pertinente a los hechos controvertidos.

Interpretación errónea de la ley

Es improcedente este submotivo de fondo cuando la recurrente no respeta los hechos que la Sala tuvo por probados.
No hay interpretación errónea de la ley cuando el Tribunal sentenciador le da a la norma el sentido y alcance que le corresponde de acuerdo con las reglas de la hermenéutica jurídica.
El artículo 11 inciso b) de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, permite acreditar pagos trimestrales del impuesto sobre la renta de los períodos que correspondan de julio a septiembre del año dos mil cuatro en adelante, y no es factible efectuar compensación de dicho impuesto que corresponda al ejercicio fiscal dos mil tres, aunque la declaración jurada de dicho impuesto lo haga efectivo el contribuyente en el año dos mil cuatro.

LEYES ANALIZADAS: Artículos: 140 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad; 99 del Código Tributario; 3 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado; 71 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta; 11 inciso b) de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz; 10 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias; y, 621 del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, treinta de marzo de dos mil dieciséis.

En cumplimiento de la sentencia de amparo en única instancia emitida por la Corte de Constitucionalidad, el veintitrés de febrero de dos mil dieciséis, dentro del expediente número cuatro mil ciento noventa y nueve guion dos mil catorce (4199-2014), se emite sentencia dentro del recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria contra la sentencia proferida por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el trece de octubre de dos mil diez.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA:

La Sala declaró con lugar la demanda promovida y en consecuencia, revocó la resolución administrativa, en esencia, por las razones siguientes:

A) Con relación al ajuste al impuesto al valor agregado por concepto de débito fiscal del uno de diciembre al treinta y uno de diciembre de dos mil dos, por el valor de doce millones ochocientos noventa y siete mil quinientos ochenta y cuatro quetzales con once centavos (Q12,897,897,584.11), indicó que el artículo 239 de la Constitución Política de la República de Guatemala determina el principio de legalidad y establece que es una atribución exclusiva del Congreso de la República, decretar impuestos ordinarios y extraordinarios, un arbitrio o una contribución especial, conforme a las necesidades del Estado y de acuerdo con la equidad y justicia tributaria, así como determinar las bases de recaudación, como lo es el hecho generador, como figura determinativa.

El hecho generador es un hecho y se da sólo cuando este produce efectos jurídicos de distinta naturaleza y el Código Tributario los identifica en el artículo 32, por lo que el hecho generador debe estar establecido, es decir, tipificado en materia tributaria. Con fundamento en el artículo 3 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, estableció que en el presente caso hay carencia de hecho generador, pues dicha norma no enuncia en forma típica que las aportaciones estén debidamente gravadas, de tal cuenta que el ente fiscalizador no puede exigir el cumplimiento de un hecho generador que no existe, tomando en consideración que la SAT pretende extraer del artículo 2 de la ley ibídem, el hecho generador; sin embargo, dicha norma únicamente contiene definiciones como un elemento de aplicación, y en ningún momento dichas definiciones se pueden tomar como hecho generador, ya que si así fuese, sería una exigencia arbitraria a través de los actos administrativos, por lo cual consideró que el ajuste formulado carece de fundamentación y exigencia normativa, pues no existe norma que obligue que las aportaciones sean hecho generador del impuesto al valor agregado.

B) Ajustes a la base imponible del impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias: 1) de enero a marzo de dos mil tres, por tres millones quinientos cuarenta y cinco mil dieciocho quetzales con ochenta y dos centavos (Q3,545,018.82); de abril a junio de dos mil tres por la cantidad de tres millones quinientos cuarenta y cinco mil dieciocho quetzales con ochenta y dos centavos (Q3,545,018.82); de julio a septiembre de dos mil tres por la cantidad de tres millones quinientos cuarenta y cinco mil dieciocho quetzales con ochenta y dos centavos (Q3,545,018.82); de octubre a diciembre de dos mil tres por la cantidad de tres millones quinientos cuarenta y cinco mil dieciocho quetzales con ochenta y dos centavos (Q3,545,018.82).

En cuanto a ellos, la Sala consideró que es fiel cumplidora de la jerarquía normativa en donde la Constitución Política de la República es la norma superior y de ahí deviene todo el ordenamiento jurídico guatemalteco, en ese sentido la Sala estableció que el cuestionamiento de derecho se refiere a establecer si el artículo 7 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias; contenido en el Decreto 99-98 del Congreso de la República, transgrede los artículos 39, 41, 239, y 243 de la Constitución Política de la República, lo que hace que la Sala no los aplique, en virtud de que la sentencia emitida por la Corte de Constitucionalidad dentro de los expedientes acumulados 1766-2001 y 181-2002, publicada en el Diario de Centroamérica el dos de febrero de dos mil cuatro, declaró inconstitucional los artículos 3 párrafo segundo, 7, 9 y 15 del Decreto 99-98 del Congreso de la República de Guatemala, que contiene la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, en virtud de lo cual el ajuste formulado no puede prosperar;

2) Ajuste a la base imponible de enero a marzo de dos mil cuatro, por la cantidad de cuatro millones, por la cantidad de cuatro millones noventa y tres mil cuatrocientos veinticuatro quetzales con doce centavos (Q44,093,424.12). Respecto de este, la Sala hizo iguales consideraciones que en los ajustes anteriormente enumerados, pero agregó que el artículo 243 de la Constitución Política de la República establece en el segundo párrafo la prohibición al establecimiento de tributos confiscatorios, entendiendo que aquellos que se determinen en ese sentido son contrarios al orden constitucional. También consideró que el patrimonio de una persona es la propiedad de la misma, por lo que no se puede, al tenor del artículo 243 estructurarse tributos transgrediendo la equidad y justicia tributarias con base en la real capacidad de pago del contribuyente.

Consideró entonces que es necesario indicar que para que un tributo sea constitucionalmente válido debe establecerse bajo ciertos límites, como lo son la delimitación de la base imponible; estos límites que la propia constitución establece en su artículo 239, sobre la cual debe de regirse toda la estructura legislativa de los tributos, siempre respetando a la propiedad privada como una garantía de igual forma de orden constitucional, ya que en caso contrario el legislador al emitir una ley estaría traspasando esos límites debidamente establecidos, produciendo efectos negativos en los contribuyentes, que se traduciría en una confiscación del derecho de propiedad, adicionalmente no indicó que no puede aplicarse una norma en forma retroactiva en perjuicio patrimonial y económico de los sujetos obligados al pago del impuesto correspondiente en virtud que lesiona el límite de la prohibición constitucional de la no retroactividad de la ley consagrado en el artículo 15 de la Carta Magna.

Consideró entonces que en el presente caso los artículos 7 y 15 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, que establecen la base imponible, son contrarios al orden constitucional, por existir una clara confrontación con los artículos 15, 39, 41, 239 y 243 de la Constitución Política de la República, lo que hace que la Sala no los aplique en virtud de que la sentencia emitida por la Corte de Constitucionalidad emitida dentro de los expedientes acumulados 1766-2001 y 181-2002, publicada en el Diario de Centroamérica el dos de febrero de dos mil cuatro, declaró inconstitucional los artículos 3 párrafo segundo, 7, 9 y 15 del Decreto 99-98 del Congreso de la República de Guatemala, que contiene la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, en virtud de lo cual el ajuste formulado no puede prosperar.

C) Ajuste al impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los Acuerdos de Paz de octubre a diciembre de dos mil cuatro por la cantidad de novecientos cuarenta y dos mil novecientos veintiocho quetzales con sesenta y ocho centavos de quetzal (Q942,928.68). La Sala estimó que el artículo 71 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta determina que los contribuyentes que hayan pagado impuesto en exceso lo harán constar en su declaración jurada y podrán solicitar en dicha declaración su acreditación al pago trimestral del impuesto o al que resulte de la liquidación definitiva anual o bien presentar a la dirección su devolución, de igual forma indicó que dicho artículo, entre otras cosas, autoriza que se pueda realizar la compensación entre los débitos y créditos del contribuyente, por lo que consideró que dicha figura encuadra perfectamente en lo que para el efecto refiere el Código Tributario.

Es por ello que si bien el ajuste se refiere al impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los Acuerdos de Paz, la Sala no pudo obviar que su origen se refiere a que se desconoce el pago del monto del exceso del impuesto sobre la renta por corresponder al año dos mil tres, sin embargo es referencia obligatoria que si bien es cierto que es en ese año en donde la actora pudo haber realizado el pago en exceso, la acreditación la realizaría en el dos mil cuatro porque hasta ahí es donde se conoce realmente que el mismo es líquido, ya que según el artículo 11 inciso b) de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz podría acreditarse al pago del impuesto que se establece en el mismo año calendario.

Y, efectivamente, en el año dos mil cuatro fue cuando el contribuyente pudo determinar que tenía un exceso del impuesto sobre la renta, en virtud de lo cual la Sala no encontró lesión alguna a la recaudación, ya que la SAT no manifestó inconformidad con el monto de la acreditación, pues su argumento es que el monto de lo acreditado corresponde al pago del impuesto sobre la renta del año dos mil tres, sin embargo como se indicó es hasta en la declaración jurada con que se liquida dicho período en el que se establece que existe un excedente del monto pagado, pues en caso se aceptara el ajuste en la forma realizada, la contribuyente perdería el pago en exceso del impuesto sobre la renta, y por lo tanto la SAT estaría confiscando un impuesto ya pagado y enterado debidamente, razón por la cual la Sala consideró que el ajuste formulado no podía prosperar.

D) Impuesto sobre la renta del período del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil cuatro, por pago en exceso declarado por la cantidad de cinco millones ciento veintidós mil novecientos cincuenta y un quetzales con cinco centavos (Q5,122, 951.05). La Sala consideró que el artículo 10 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias establece la forma de las acreditaciones, en donde tanto en el inciso a) como en el b) establece la palabra «podrá», siendo facultativo en su integración ya que no tiene un imperativo u obligación sino una decisión del propio contribuyente, a quien se deja en libertad de hacerlo de la forma en que mejor le convenga, ya que de conformidad con el principio de justicia tributaria, cualquier ciase de remanente del impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias puede acreditarse no solo en el ejercicio fiscal siguiente, sino en cualquier otro período que a discreción establezca el contribuyente, ya que de no hacerlo así la entidad fiscalizadora al no permitirle acreditarlo, estaría confiscando el valor del mismo, contraviniendo así normas de orden constitucional.

En ese mismo orden de ideas, la Sala dejó claramente establecido que en forma reiterada las resoluciones administrativas de la SAT carecen de motivación consideración de los hechos expuestos y pruebas aportadas, los elementos de juicio utilizados para determinar la obligación tributaria, la especificación de las sumas exigibles, la determinación del crédito que resulte, consideración de los dictámenes emitidos y los fundamentos de hechos y de derecho de la resolución; elementos que son determinantes y esenciales y que en el presente caso la resolución adolece de falta de motivación y razonamiento, la Sala no pudo entrar a conocer el ajuste formulado por lo que deviene improcedente el mismo.

MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS:

Motivo de fondo:

Submotivos:

Error de hecho en la apreciación de las pruebas;
Violación por inaplicación de los artículos 140 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad; y 99 del Código Tributario;
Interpretación errónea de los artículos 3 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado; 71 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta; 11 inciso b) de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz; y 10 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias.

A efecto de desarrollar la presente sentencia de casación de forma ordenada, se presentan los considerandos por cada ajuste.

CONSIDERANDO

Ajuste al impuesto al valor agregado, por débito fiscal omitido de diciembre de dos mil dos mil dos.

I.1 Error de hecho en la apreciación de la prueba

La SAT expuso que la Sala sentenciadora omitió analizar el informe número INF guion CGCE guion SSCE guion cero cero ochenta y ocho guion dos mil cinco (INF-CGCESSCE-0088-2005), del cinco de junio de dos mil seis. Al respecto, manifestó que la Sala dio a entender que ella tuvo a una aportación como hecho generador del impuesto al valor agregado; sin embargo, consideró que si la Sala sentenciadora hubiera analizado el documento omitido, habría advertido que, en el punto sexto de sus conclusiones, la SAT determinó que en virtud de que la contribuyente no cumplió con los requisitos de una aportación no dineraria a sociedades, la operación se tuvo como una transferencia de dominio, lo cual sí está previsto como hecho generador de dicho impuesto, por lo que el fallo habría sido distinto.

Agregó que de conformidad con el Código de Comercio, el objetivo de las aportaciones en una sociedad anónima es pagar acciones, por lo cual, no es posible que la Sala afirmara que la SAT tuvo como hecho generador una aportación no dineraria a una sociedad por la cantidad de ciento siete millones cuatrocientos ochenta mil ochocientos sesenta y siete quetzales con cincuenta y nueve centavos (Q107, 480,867.59), cuando solamente recibió acciones que cubren el monto de mil quetzales (Q1,000.00). Aunado a lo anterior, manifestó que dicho informe es vital que sea analizado, pues evidencia que la supuesta aportación efectuada, no fue más que una traslación de dominio, lo cual de conformidad con los artículos 2 y 3 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se considera venta sujeta al pago de ese impuesto.

ALEGACIONES:

Con respecto a este submotivo la contribuyente manifestó que la Sala no omitió analizar y darle valor probatorio a los medios de prueba propuestos por la SAT, pues la Sala entró a analizar todo el expediente administrativo, y dentro de dicho expediente se encontraba el documento que alega la SAT que no fue tomado en cuenta para emitir el fallo. Indicó también que es importante resaltar que ella efectuó una aportación de activos y pasivos. Arguyó que la SAT, para sostener su tesis, únicamente indicó que la contribuyente aportó ciento siete millones cuatrocientos ochenta mil ochocientos sesenta y siete quetzales con cincuenta y nueve centavos (Q107,480,867.59), y solo recibió títulos acciones por el equivalente a mil quetzales (Q1,000.00), lo cual es inexacto dado a que la administración tributaria convenientemente omitió indicar que la aportación efectuada consistió en activos y pasivos; activos por Q107,480,867.59 y pasivos por Q107,479,867.59, por lo que los títulos acciones emitidos, corresponden al saldo después de sumar activos y restar pasivos.

Con relación a lo indicado, la contribuyente manifestó que la SAT, está manipulando a su favor extractos de la sentencia impugnada. Agregó que por lo anterior, es imposible que el ente fiscalizador pretenda que por una aportación de activos y pasivos, la emisión de acciones se realice por el monto total de los activos aportados, pues existe un elemento económico contable que debe considerarse, pues la sociedad que recibe tal aportación debe hacer una operación matemática en la que pueda determinar la aportación neta. Por otra parte, indicó que de conformidad con lo establecido en el artículo 7, numeral 3 inciso c) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, Decreto Número 27-92 del Congreso de la República y sus reformas, las aportaciones de bienes muebles a sociedades se encuentran exentas del impuesto al valor agregado.

En este orden de ideas, la aportación de activos y pasivos efectuada por la contribuyente al tenor de lo establecido en la norma antes citada, se encuentra también exenta del impuesto, por lo que la sentencia emitida por la Sala se encuentra apegada a derecho. La Procuraduría General de la Nación, se pronunció en forma general sobre el recurso de casación de mérito, en los términos siguientes: «… El memorial de interposición del Recurso de Casación, llena todos los requisitos establecidos por la ley, además que la interpretación hecha por la honorable Sala Cuarta de lo Contencioso Administrativo, fue en forma general». Solicitó que se declarara procedente el recurso de casación.

ANÁLISIS DE LA CÁMARA:

El error de hecho en la apreciación de la prueba puede resultar por la omisión del análisis sobre la prueba producida en el proceso o la tergiversación de su contenido. Ese error debe ser de tal magnitud, que su corrección motive la variación del resultado de la sentencia impugnada. En el presente caso, la SAT denuncia error de hecho en la apreciación de la prueba por omisión del informe número INF guion CGCE guion SSCE guion cero cero ochenta y ocho guion dos mil cinco (INF-CGCE-SSCE-0088-2005), del cinco de junio de dos mil seis, sosteniendo que si la Sala lo hubiese analizado, se habría percatado de que la SAT determinó que la aportación no dineraria que supuestamente hizo la contribuyente a una sociedad por la cantidad de ciento siete millones cuatrocientos ochenta mil ochocientos sesenta y siete quetzales con cincuenta y nueve centavos (Q107,480,867.59), en realidad era una traslación de dominio, misma que sí es hecho generador del impuesto al valor agregado, de conformidad con lo que establecen los artículos 2 y 3 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.

La Sala, por tanto, no habría considerado que la SAT, tuvo como hecho generador una aportación a una sociedad, lo cual no es así, ya que ese acto jurídico es una transferencia de dominio, y en consecuencia el ajuste no hubiera sido revocado. Esta Cámara, del análisis de la sentencia impugnada, determina que efectivamente la Sala omitió apreciar el informe cuestionado, que contiene los resultados de auditoría de campo efectuada a la entidad contribuyente; consecuentemente, al advertirse la omisión, debe realizarse el estudio correspondiente para establecer si la omisión tiene incidencia decisiva en el resultado del fallo.

La Cámara establece que el documento constituye un informe elaborado por un auditor tributario, mediante el cual manifestó al jefe del Departamento de Fiscalización de la SAT, que la contribuyente Industria La Popular, Sociedad Anónima, no cumplió con la obligación tributaria del pago al impuesto al valor agregado, ya que determinó que del monto de la aportación, únicamente se acreditó la suma de mil quetzales (Q1,000.00), a través de la emisión de diez acciones por valor de cien quetzales (Q100.00) cada una, por lo que el ajuste procedía por la suma restante de ciento siete millones cuatrocientos setenta y nueve mil ochocientos sesenta y siete quetzales con cincuenta y nueve centavos (Q107,4 79,867.59), lo cual a criterio del auditor producen un hecho generador del impuesto al valor agregado, por existir transferencia de dominio de dichos bienes.

Esa afirmación la efectuó el auditor al analizar el contrato privado de aporte de bienes y transferencia de deudas del veinte de diciembre de dos mil dos, que celebrará la contribuyente con la entidad El Tayasal, Sociedad Anónima; sin embargo, la SAT no impugnó dicho documento durante la dilación procesal, de tal cuenta que se tiene por auténtico, en virtud de lo que establece el segundo párrafo del artículo 186 del Código Procesal Civil y Mercantil. Además, el informe cuestionado, per se, no demuestra que la transacción que realizó la entidad contribuyente sea una transferencia de dominio originada de una venta entre la contribuyente y la entidad El Tayasal, Sociedad Anónima, como lo afirma la SAT, ya que solamente contiene una percepción del auditor de lo que según él, se realizó a través de dicha transacción, y conforme el principio de carga de la prueba, contemplado en el artículo 126 del cuerpo legal citado, el que contradice la pretensión del adversario, ha de probar los hechos extintivos o las circunstancias impeditivas de la pretensión, lo que no hizo la SAT en el proceso contencioso-administrativo.

En efecto, la SAT no aportó otros medios de prueba con los cuales desvanezca los efectos del contrato relacionado, por lo que al tenor de su contenido y como hecho acreditado por la Sala sentenciadora, el contrato contiene una aportación de bienes y transferencia de deudas; en consecuencia, la SAT no demostró que el negocio jurídico que celebró la contribuyente, esté sujeto al pago del impuesto al valor agregado, además el artículo 3 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado no regula que las aportaciones de bienes que no sean inmuebles, produzcan el hecho generador; en consecuencia, no puede ser sujeto al pago del impuesto al valor agregado.

En ese orden de ideas, la Cámara estima necesario puntualizar que de conformidad con lo establecido en el artículo 27 del Código de Comercio, las aportaciones no dinerarias y que consistan en aportación de bienes, pasan al dominio de la sociedad, en consecuencia, en la aportación de bienes existe transferencia de dominio, pero esta no constituye el hecho generador del impuesto al valor agregado. Asimismo, de la lectura del contrato relacionado se determina que a cambio de esa aportación de bienes no se entregó dinero, por lo tanto, no es una venta -corno la afirma la SAT-, pues el contrato de compraventa tiene como elemento indispensable, trasladar la propiedad y dominio de una cosa a otra persona, a cambio de pagar un precio cierto, lo cual en el presente caso no aconteció, pues al analizar el documento denunciado como omitido y demás medios de prueba, no se comprueba que la contribuyente haya realizado una compraventa con la entidad El Tayasal, Sociedad Anónima, por los bienes aportados y deudas transferidas.

Por lo expuesto, el documento denunciado no tiene incidencia trascendental en el resultado del fallo y, por ende, el submotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba relacionado es improcedente.

I.2 Interpretación errónea de la ley

En relación al submotivo de interpretación errónea del artículo 3 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, la SAT manifestó que la Sala sentenciadora incurrió en interpretación errónea del artículo 3 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en virtud de que le dio un sentido que no posee, pues para desestimar el ajuste formulado, adujo que el ente fiscalizador no puede exigir el cumplimiento de un hecho generador que no existe, sin embargo, el ajuste se formuló porque existió traslación de dominio de bienes, lo que al tenor del artículo 2 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado es una venta; de tal cuenta que sí existió un hecho generador del impuesto.

El ajuste se formuló por haber realizado la contribuyente una traslación de dominio de bienes, circunstancia que sí constituye hecho generador, ya que tal acción, no puede tenerse como una aportación de bienes a una sociedad, pues no se cumplió con los requisitos legalmente establecidos para ello. En el presente caso es necesario tomar en cuenta la definición legal de «venta», para interpretar la norma de forma integral. Indicó que si la Sala sentenciadora, no hubiese interpretado erróneamente el artículo denunciado, al desatender su tenor literal, no habría desvanecido el ajuste formulado.

ALEGACIONES:

En relación con este submotivo la entidad contribuyente alegó, que la Sala sentenciadora no interpretó erróneamente el artículo 3 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. manifestó que la entidad casacionista no es concreta en cuanto a cuál fue la interpretación que la Sala efectuó de la norma supuestamente infringida, pues sus argumentos se limitan a hacer acotaciones del artículo 2 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y a definir el concepto «venta».

Mencionó que la entidad casacionista argumentó que el traslado de dominio de bienes únicamente puede verificarse por medio de una compraventa. Sin embargo, manifiesta que este criterio riñe con nuestra legislación, ya que no debe limitarse tal situación únicamente a la venta, ya que si se define el concepto «aportación» conforme el Diccionario de la Lengua Española, este significa: «Acción y efecto de aportar»; y aportar a su vez significa: «Contribuir, añadir, dar». Conforme lo anterior, en la aportación en efecto hay un traslado de dominio de bienes hacia la sociedad que los recibe, quien se convierte en propietaria y en contraprestación emite acciones, como sucedió en el presente caso, pues como bien lo manifestó la SAT hubo una emisión de acciones que representa el aporte neto efectuado.

La Procuraduría General de la Nación, se pronunció en forma general respecto al recurso de casación objeto de análisis, la que se manifestó en los términos apuntados en el primer submotivo relacionado.

ANÁLISIS DE LA CÁMARA

Existe interpretación errónea de la ley cuando una norma se entiende de modo distinto a lo que en ella se expresa, lo que a su vez apareja que se le otorguen alcances mayores o menores de los que realmente tiene. En reiterada jurisprudencia emanada de los fallos de la Cámara Civil, se ha establecido como criterio aplicable al recurso de casación, que los submotivos regulados en el inciso 1º del artículo 621; del Código Procesal Civil y Mercantil, tienen como objeto atacar las bases jurídicas que sirven de fundamento para resolver el conflicto sometido a conocimiento, y en ese orden de ideas, cuando se invoca cualesquiera de los referidos submotivos, deben respetarse los hechos que la Sala tuvo por acreditados.

En el presente caso, la SAT denuncia interpretación errónea de ley, señalando como infringido el artículo 3, inciso 1), de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, el cual prescribe: «Del hecho generador. El impuesto es generado por: 1) La venta o permuta de bienes muebles o de derechos reales constituidos sobre ellos… ». Para determinar si la Sala incurrió en el vicio denunciado, es necesario analizar cuáles fueron los argumentos para resolver la controversia.

A ese respecto, el Tribunal de lo Contencioso Administrativo consideró: «… Es por lo anterior y por la carencia de hecho generador que esta Sala no puede más que manifestarse sobre la misma ya que en el artículo 3 de la Ley del Impuesto Al (sic) Valor Agregado, no se enuncia en forma típica que las aportaciones estén debidamente gravadas o que generen el impuesto referido en tal situación, el ente fiscalizador no puede exigir el cumplimiento de un hecho generador que no existe, ya que pretende aplicar el artículo 2 de la ley citada, que contiene las definiciones como un elemento de aplicación, sin tomar en cuenta que las definiciones son eso únicamente la forma en cómo debemos de entender algunas figuras, pero en ningún caso obligan al cumplimiento de las mismas como hecho generador, porque de esa forma se desvirtúa la aplicación de las normas y da paso a la exigencia arbitraria a través de actos administrativos, en virtud de lo cual esta Sala considera que el ajuste formulado carece de fundamentación y de exigencia normativa, ya que no existe una norma que obligue que las aportaciones son hecho generador del Impuesto al Valor Agregado… ».

En relación con lo anterior, esta Cámara advierte que en la sentencia impugnada la Sala tiene por acreditado un hecho contundente; que lo que la entidad contribuyente contrató fue una aportación y no una transferencia de dominio como lo pretende hacer valer la SAT y como quedó establecido en el submotivo analizado anteriormente.

En ese orden de ideas, atendiendo a la naturaleza eminentemente técnica del recurso de casación, se arriba a la conclusión de que el planteamiento de la administración tributaria es equivocado, por cuanto no respeta los hechos que la Sala tuvo por acreditados, pues la misma estimó que lo que la entidad contribuyente pactó con la entidad El Tayasal, Sociedad Anónima, fue una aportación, por lo que no se tipificaba en el hecho generador regulado en el artículo 3 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y a pesar de ello, la citada entidad en la casación, denuncia interpretación errónea de la ley, cuando la Sala le otorga a la norma el sentido y alcance que le corresponde, dándole la exacta interpretación conforme a su texto literal, según el sentido propio de sus palabras, como lo establece el artículo 4 del Código Tributario. En virtud de lo expuesto, se concluye que es improcedente el submotivo que se ha hecho mérito.

CONSIDERANDO

Ajuste al impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias.

II.1 Violación de ley

La SAT indicó que la Sala incurrió en el submotivo de violación de ley por inaplicación del artículo 140 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad, toda vez que revocó el ajuste antes relacionado, sin embargo la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, aun se encontraba vigente cuando la contribuyente no cumplió con su obligación.

También señaló que, al haber emitido la sentencia ahora recurrida, causó al fisco un daño, pues al hacer tal declaración se ha ocasionado que el contribuyente no pague el impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias que le correspondía pagar en los períodos de enero a diciembre de dos mil tres y en el período de enero a marzo de dos mil cuatro, fechas en las cuales, aun se encontraba vigente dicha norma, y todos los sujetos pasivos de dicho impuesto debieron cumplir con la obligación tributaria emanada de la misma.

Con lo anteriormente expuesto, se confirma la incidencia del vicio incurrido, en cuanto a que se cometió violación de ley por inaplicación del artículo 140 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad, pues si se hubiera atendido lo prescrito en dicha norma, se habría aplicado la ley a las empresas mercantiles y agropecuarias en los períodos en los que aún estaba vigente, pues la norma infringida establece que la ley que se declara inconstitucional deja de surtir efectos al día siguiente de su publicación en el Diario Oficial y la Sala sentenciadora actuó arbitrariamente, resolviendo en forma contraria a lo establecido legalmente.

ALEGACIONES:

El contribuyente indicó que en el presente caso, la Sala sentenciadora estableció que los artículos 7 y 15 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias establecen que la base imponible, es contraria al orden constitucional por existir una clara confrontación, con los artículos 15, 39 41 y 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala, lo que hace que la Sala omita el contenido de dichas normas.

Arguyó que el artículo 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala prohíbe la doble o múltiple tributación, e indicó que el sistema debe ser justo y equitativo. Así mismo, indicó que la capacidad de pago del sujeto pasivo de la obligación tributaria no se puede determinar atendiendo a signos externos de su capacidad de pago, tales como su ingreso y sus activos, si no sobre bases reales. Manifestó que el artículo 7 del decreto 99-98 del Congreso de la República de Guatemala regula como base imponible del impuesto, los activos netos, o bien el ingreso bruto del contribuyente, sin embargo, tal y como está regulado esta base imponible en el artículo 7 del decreto 99- 98 del Congreso de la República de Guatemala, no se atiende al principio constitucional de capacidad de pago ni al principio de equidad y justicia tributaria, por cuanto que el solo hecho de tomar una parte del activo neto o los ingresos brutos como base imponible de un impuesto no es suficientemente justo para determinar la posibilidad de cumplir con el pago de un impuesto de parte de una empresa.

Indicó que con relación a este aspecto, la Corte de Constitucionalidad, en la sentencia publicada en el Diario de Centroamérica el dos de febrero de dos mil cuatro, dentro de la acción de inconstitucionalidad general, tramitada en los expediente 1766-2001 y 181-2002, en el considerando V, inciso e, estimó como fundamento necesario para declarar con lugar la inconstitucionalidad del artículo 7 del Decreto número 99-98 del Congreso de la República de Guatemala, que el artículo 7 del Decreto impugnado, adolece de inconstitucionalidad en sus párrafos segundo y último.

Esta objeción se insta por estimarse que dicho artículo viola el artículo 243 de la Constitución Política de la República, refiriéndose a la base imponible del impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias, los citados párrafos establecen que las personas obligadas podrán optar por la base imponible determinada conforme el párrafo anterior; o por la base constituida por la cuarta parte de los ingresos brutos, tomando como referencia lo que declararon o debieron declarar en el período de imposición definitiva anual del impuesto sobre la renta inmediato anterior al que se encuentre en vigencia durante el trimestre que se determina y paga.

Manifestó que en caso que las personas obligadas no hayan declarado el ingreso en el período de liquidación definitiva anual a que se refiere el párrafo inmediato anterior, deberán determinar y pagar el impuesto que establece la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, sobre la base del activo neto total.

Agregó que los párrafos antes transcritos establecen lo relativo a una opción de pago del impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias, cuya base imponible puede calcularse sobre la cuarta parte del total de los ingresos brutos, tomando como parámetro de referencia la declaración del impuesto antes indicado; estableciendo que, en el evento de que no se hubiesen declarado ingresos, la determinación del impuesto se hará sobre el activo neto total.

Indicó que en adición a lo estimado por la Corte de Constitucionalidad, el artículo 7 del Decreto 99-98 del Congreso de la República, al ser confrontado con el artículo 243 de la Constitución Política de la República evidencia doble tributación, dado a que al considerar como parte de la base imponible los activos netos de una empresa, se incluyen en esta base imponible las cuentas por cobrar que el contribuyente tiene a su favor y en contra del fisco. Esto quiere decir, que se incluye un impuesto como parte de la base imponible de otro impuesto. Por lo anterior, manifestó que se está en presencia de una doble tributación, y por tanto, lo considera confiscatorio, debido a que no encuadra dentro de los principios constitucionales de equidad y justicia tributaria, además en la determinación de la base imponible sobre los activos, se incurre en doble tributación.

Aunado a lo anterior, agregó que, tomando como base el principio de jerarquía constitucional, es necesario analizar y cuestionar el contenido del Decreto 99-98 del Congreso de la República de Guatemala, especialmente en la observancia de los principios constitucionales de no confiscación de bienes y capacidad de pago, los cuales son violentados por los artículos 2 y 7 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, de tal cuenta que se puede observar en el contenido en el artículo 2, el hecho generador recae sobre la propiedad, es decir, sobre el patrimonio del contribuyente: independientemente de si obtuvo o no rentas gravadas en el ejercicio de su actividad económica a principal, por aparte el artículo 7 de dicha norma establece que para determinar el pago del impuesto se debe utilizar como base imponible el total de activos netos o el total de ingresos brutos; es decir; sobre el patrimonio (activos) o bien por los ingresos brutos que dentro del régimen del impuesto sobre la renta constituyen rentas gravadas, por lo que concluimos que ambas normas violan flagrantemente los principios constitucionales de no confiscación y capacidad de pago del contribuyente, claramente establecidos en los artículos 41 y 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala.

La contribuyente manifestó que ante tal violación constitucional de los principios tributarios, de ninguna manera está obligada a efectuar el pago de los ajustes al impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias, en virtud de la violación de los principios tributarios antes mencionados, por lo que se denota la improcedencia en la formulación a dichos ajustes.

ANÁLISIS DE LA CÁMARA:

El submotivo de violación de ley se configura cuando se advierte que en la sentencia recurrida, el tribunal al fundamentar su decisión, no emplea las normas jurídicas pertinentes aplicables a los hechos controvertidos e violación por omisión), o habiendo aplicado el precepto correspondiente, resuelve el asunto contraviniendo su texto (violación por contravención).

En el presente caso, la SAT argumenta respecto al ajuste a la base imponible del impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias, de los períodos comprendidos: el primero, de enero a diciembre de dos mil tres; y el segundo, de enero a marzo de dos mil cuatro. La recurrente denuncia violación de ley por inaplicación del artículo 140 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad, argumentando, entre otros que «durante el período fiscal que se ha venido discutiendo a lo largo del presente proceso, aún estaba vigente la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, por lo que es legalmente procedente que el contribuyente cumpla con la obligación tributaria generada durante la vigencia de la ley y aunque actualmente, la ley ya no exista, las contiendas que se originan en períodos en los cuales la misma se encontraba vigente, deben conocerse a la luz de tales normas ( … ). No puede pretender la Sala sentenciadora que la declaratoria de inconstitucionalidad tenga efectos retroactivos, pues la misma Corte de Constitucionalidad claramente expresa que ello no es procedente».

»Podrán observar que si al haber emitido la sentencia ahora recurrida, no se hubiera aducido que por haber sido declarada inconstitucional la ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias (sic), no puede aplicarse AÚN EN LOS PERÍODOS EN LOS QUE LA LEY ESTABA VIGENTE, no se le hubiera causado al fisco el daño que se le ha producido, pues al hacer tal declaración se ha ocasionado que el contribuyente no pague el impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias que le correspondía pagar en los períodos de enero a diciembre de dos mil tres y en el período de enero a marzo de dos mil cuatro, fechas en las cuales, como se indicó anteriormente, la ley aún estaba vigente y todos los sujetos pasivos de dicho impuesto debieron cumplir con la obligación tributaria emanada de la misma… ».

A efecto de dirimir la procedencia de este sub motivo se transcribe el artículo 140 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad, el cual regula: «Efectos de la declaratoria de inconstitucionalidad. Cuando la sentencia de la Corte de Constitucionalidad declare la inconstitucionalidad total de una ley, reglamento o disposición de carácter general, estas quedarán sin vigencia; y si la inconstitucionalidad fuere parcial, quedará sin vigencia la parte que se declare inconstitucional. En ambos casos dejarán de surtir efecto desde el día siguiente al de la publicación del fallo en el Diario Oficial».

Al resolver la controversia la Sala sentenciadora concluye su razonamiento indicando: «… En el presente caso los artículos 7 y 15 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias que establece la base imponible, es contrario al orden constitucional, por existir una clara confrontación, con los artículos 15, 39, 41, 239 y 243 de la Constitución Política de la República, lo que hace que esta Sala inaplique el contenido de los artículos 7 y 15 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, en razón de lo cual y con fundamentación en lo que para el efecto determino (sic) la Sentencia emitida por la Corte de Constitucionalidad emitida dentro de los expedientes acumulados 1766-2001 y 181-2002, publicada en el Diario de Centroamérica el dos de febrero de dos mil cuatro, esta Sala, en donde se declaró inconstitucional los artículos 3 párrafo segundo, 7, 9 y 15 del Decreto 99-98 del Congreso de la República de Guatemala, que contiene la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, en virtud de lo cual el ajuste formulado no puede prosperar y de esa forma debe de resolverse».

De lo anterior se establece con claridad que la conclusión a la que arribó la Sala sentenciadora -inconstitucionalidad de las normas del impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias- se derivó de la declaratoria de inconstitucionalidad emitida por la Corte de Constitucionalidad, y no por el análisis de los artículos constitucionales, por lo que al haber establecido dicho extremo es procedente verificar si existió la infracción alegada por la recurrente.

La revisión del cumplimiento de las obligaciones tributarias de la contribuyente correspondió al período del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil tres, período en el cual se encontraba vigente la totalidad de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, pues su declaratoria de inconstitucionalidad aconteció hasta el quince de diciembre de dos mil tres, siendo publicada hasta el dos de febrero de dos mil cuatro; es decir, es a partir del día siguiente al de esta última fecha cuando al tenor del artículo 140 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad, que dicha declaratoria empezó a surtir sus efectos jurídicos; en consecuencia al haberse efectuado auditoría a la entidad contribuyente en una fecha anterior a la declaratoria, así como los ajustes correspondientes, para su resolución no era aplicable la sentencia de inconstitucionalidad relacionada.

Para el efecto, es necesario recalcar que los fallos dictados por la Corte de Constitucionalidad en materia de inconstitucionalidad de carácter general, producen efectos ex nunc, es decir desde el momento en que son publicados en el Diario Oficial, lo cual significa que es a partir de esa fecha que las normas afectadas de inconstitucionalidad son expulsadas del ordenamiento jurídico. Por lo que ese pronunciamiento no tiene efectos retroactivos o ex tune, lo cual significa que no puede pretenderse que dicha declaratoria retroceda en el tiempo y se aplique a una situación de hecho acaecida antes de que se hubiera publicado el fallo, por lo que durante el tiempo en que las normas afectadas estuvieron vigentes, fueron derecho positivo y de esa cuenta, es exigible la consecuencia jurídica establecida en ellas.

Por lo anterior, la Sala sentenciadora al haber revocado el ajuste relacionado por los acreditamientos improcedentes al pago del impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias, con fundamento en la sentencia de inconstitucionalidad de determinadas normas de la ley del impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias, le confirió a la misma efectos retroactivos, pese al texto contenido en el artículo señalado de inaplicado, lo anterior permite concluir que efectivamente el vicio denunciado es procedente, debiendo en consecuencia casar la sentencia por el presente submotivo y formular la declaratoria correspondiente.

Al haber establecido la procedencia del recurso de casación por el submotivo invocado, en atención a lo dispuesto en el artículo 630 del Código Procesal Civil y Mercantil, le corresponde a esta Cámara fallar conforme a la ley, por lo que se entra a resolver lo relacionado con el ajuste de acreditamientos improcedentes al pago del impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias.

A efecto de resolver la controversia, es pertinente indicar lo establecido en el artículo 10 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, vigente durante el período auditado, el cual indica: «Para los efectos de acreditamiento (sic), el Impuesto Sobre la Renta y el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias podrán acreditarse entre sí. Para el efecto, los contribuyentes podrán optar por uno de los regímenes siguientes:

«Los contribuyentes que opten por este régimen podrán seguir acreditando el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias pagado conforme a las disposiciones de los Decretos Números 32-95 y 116- 97 del Congreso de la República, al Impuesto Sobre la Renta de los años calendario siguiente, hasta agotarlo». En el caso de mérito, luego de analizar la documentación que obra dentro de autos se determina que la entidad contribuyente en las declaraciones trimestrales del impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias de enero a marzo, de abril a junio, de julio a septiembre y de octubre a diciembre de dos mil tres, folios mil seis, mil nueve, mil diez y mil once, respectivamente, del expediente administrativo, en primer lugar, rebajó el crédito fiscal pendiente de reintegro, del total de activos netos que constan en el Balance General al treinta y uno de diciembre de dos mil dos, lo cual lo hizo correctamente de conformidad con el artículo 6, inciso a), de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, toda vez que este establece que:

«… Activo neto total es el monto que resulte de restar al activo total, las depreciaciones y amortizaciones acumuladas y la reserva para cuentas incobrables que haya sido constituida dentro de los límites establecidos en la Ley del Impuesto Sobre la Renta, así como el total de los créditos fiscales pendientes de reintegro, según el balance general de apertura del período de liquidación definitiva anual del Impuesto Sobre la Renta del sujeto pasivo que se encuentre en vigencia durante el trimestre que se determina y paga» e énfasis añadido).

Por lo que se establece que la ley no condiciona al contribuyente que el crédito fiscal pendiente de reintegro debe existir resolución administrativa en donde se autorice el crédito fiscal, la única condición es que debe estar consignado en el balance general de apertura del período de liquidación definitiva anual del impuesto sobre la renta y eso no fue motivo de ajuste por parte de la SAT, sino más bien, el rubro de crédito fiscal que rebajó la contribuyente. En segundo lugar, acreditó al impuesto sobre la renta determinado al treinta y uno de diciembre de dos mil tres.

De lo anterior, se establece que la entidad Industria La Popular, Sociedad Anónima, acreditó el pago del impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias, de los trimestres de enero a marzo, de abril a junio, de julio a septiembre y de octubre a diciembre de dos mil tres, al impuesto sobre la renta correspondiente; de esa cuenta se evidencia que fue acreditado correctamente así como lo determina el contenido del inciso a) del artículo 10 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, lo cual se confirma con la auditoría realizada por ente fiscal, por lo que se reitera que estos aspectos no fueron impugnados por la administración tributaria, sino únicamente que no debió rebajar de la base imponible del impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias el crédito fiscal. En consecuencia, esta Cámara concluye que la entidad contribuyente no incurrió en el yerro señalado por la SAT, debido a que la acreditación realizada, respecto al período establecido en la ley, lo hizo en observancia de la aludida disposición legal. Por las razones expuestas, el ajuste efectuado debe revocarse, pero por las razones aquí consideradas y no por la inconstitucionalidad de la ley que no afecta a este período fiscal.

En cuanto al otro período fiscal impugnado por la SAT, como quedó establecido en párrafos precedentes, el período de imposición se computará por trimestres calendario y el ajustado es el comprendido del uno de enero al treinta y uno de marzo de dos mil cuatro, y la publicación de la inconstitucionalidad de la ley de mérito fue realizada el dos de febrero de dos mil cuatro y por los efectos ex nunc, es a partir de esta fecha que fue expulsada del ordenamiento jurídico guatemalteco; en consecuencia, únicamente estaría afecta al impuesto por el mes de enero de dos mil cuatro y por lo anteriormente considerado, no podría liquidarse únicamente un mes, porque el período de imposición es trimestral, por lo que el ajuste debe revocarse por improcedente.

CONSIDERANDO

III

Ajuste al impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los acuerdos de paz, de octubre a diciembre de dos mil cuatro.

III.1 Violación de ley

Con respecto al submotivo de violación por inaplicación del artículo 99 del Código Tributario, la casacionista indicó que la Sala sentenciadora omitió aplicar el artículo 99 que indica el artículo 43 del Código Tributario. Manifestó que si la Sala hubiese aplicado el artículo infringido, no hubiese afirmado que el monto que compensó el contribuyente en el presente ajuste era líquido, pues de la sola lectura del artículo anteriormente mencionado, se colige que el monto a cobrar o devolver puede constituirse solo si ha existido una previa verificación de los saldos de cada impuesto o bien, en el caso de la devolución, si se ha aprobado mediante resolución de la Administración Tributaria debidamente notificada.

Agregó que es importante indicar qué se entiende por deuda líquida y exigible, y consideró que lo resuelto por la Sala sentenciadora no se encuentra ajustado a derecho, dado a que la cantidad declarada por el contribuyente será líquida hasta que la SAT, en el ejercicio de las funciones que por imperio legal le han sido otorgadas, verifique o apruebe dicha cantidad y por lo tanto tampoco es exigible, porque no se ha cumplido la condición de previa verificación o aprobación establecida en la ley.

Finalizó indicando que la violación denunciada quedó demostrada, pues de haber empleado la norma relacionada, la legislación tributaria se habría utilizado de una forma integral y no aislada, y se hubiese determinado que era necesaria la verificación o aprobación de la Administración Tributaria para poder declarar una deuda tributaria como líquida y exigible.

ALEGACIONES:

Con respecto a este submotivo, la contribuyente manifestó que la SAT no tiene certeza de que la Sala sentenciadora haya inaplicado el artículo 99 del Código Tributario, pues de la sola lectura de sus argumentos se infiere que la entidad recurrente no demuestra de forma contundente la inaplicación en la que supuestamente incurrió la Sala al proferir el fallo. Manifestó que la SAT pretende que la Cámara, sin tener una argumentación concreta y precisa, resuelva la supuesta omisión, cuando la finalidad del recurso de casación es que la parte recurrente exponga en forma técnica y concreta los vicios que contiene un fallo.

Argumentó la contribuyente, que en el presente caso, el planteamiento de la entidad casacionista es improcedente, pues de la lectura de la sentencia recurrida queda claro que la Sala sentenciadora únicamente se limitó a encuadrar el caso concreto a las normas aplicables.

Agregó que en el presente caso, el pago en exceso del impuesto sobre la renta, derivado que éste es un impuesto liquidable de forma anual, únicamente podía determinarse en el momento que se liquidara tal impuesto. Por lo que no obstante fue un pago en exceso del año 2003, pudo determinarse hasta en el año 2004 y hasta ese momento podía ser acreditable al impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los Acuerdos de Paz.

También manifestó la contribuyente que el hecho que el ente fiscalizador pretenda exigir al contribuyente una resolución en la que conste el saldo a devolver y hasta entonces el contribuyente pueda acreditar tales saldos al impuesto en mención, pues es un pago efectivo que el contribuyente realizó y por ende no puede condicionar tal derecho a una resolución que en principio la ley no establece, de tal cuenta, concluyó manifestando que el submotivo aludido debe desestimarse. La Procuraduría General de la Nación, se pronunció en forma general respecto al recurso de casación objeto de análisis, la que se manifestó en los términos apuntados en el primer submotivo relacionado.

ANÁLISIS DE LA CÁMARA:

El submotivo de violación de ley por inaplicación se configura cuando el juzgador, al resolver la controversia, no se fundamenta en la norma pertinente aplicable a los hechos controvertidos. El quid del presente caso consiste en que la entidad Industria La Popular, Sociedad Anónima, aplicó el pago trimestral del impuesto sobre la renta de julio a septiembre de dos mil cuatro, al trimestre del impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los Acuerdos de Paz de julio a septiembre de dos mil cuatro, por la cantidad de novecientos cincuenta y tres mil novecientos cincuenta y cinco quetzales con cuarenta y dos centavos de quetzal (Q953,955.42), quedando un excedente por aplicar de once mil veintiséis quetzales con setenta y cuatro centavos de quetzal (Q11,026.74) al siguiente pago trimestral de impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los Acuerdos de Paz, correspondiente al trimestre comprendido de octubre a diciembre de dos mil cuatro, a través de la figura del acreditamiento para extinguir este impuesto.

Por su parte, la Sala sentenciadora estimó que la solicitud se encontraba ajustada a las constancias procesales y a las normas legales vigentes, por lo que declaró con lugar la demanda y revocó las resoluciones administrativas que habían denegado el acreditamiento.

La SAT invocó el submotivo de violación de ley por omisión del artículo 99 del Código Tributario, sin indicar específicamente qué párrafo es el infringido; sin embargo, del estudio del planteamiento se puede establecer que se refiere al segundo párrafo. Argumenta básicamente que la omisión de dicha norma condujo a la Sala al sostener que el monto que compensó la contribuyente en el presente ajuste era líquido, pues de la sola lectura del artículo denunciado, se podrá percatar que el monto a cobrar o devolver, es decir, la deuda líquida y exigible, puede constituirse sólo sí ha existido una previa verificación de los saldos de cada impuesto, o bien en el caso de la devolución, si se ha aprobado mediante resolución de la administración tributaria debidamente notificada.

En virtud de lo anterior, se analiza el artículo 99 del Código Tributario, el cual establece: «Sistema de cuenta tributaria. La Administración Tributaria instrumentará el sistema integral de cuenta corriente tributaria, el cual comprenderá la relación cuantitativa de la deuda o crédito tributario entre el fisco y el contribuyente o el responsable. Uno de los componentes de tal sistema estará configurado por los débitos, sus intereses resarcitorios, recargos, multas e intereses punitivos que correspondan.

»El saldo resultante de los débitos y créditos constituirá el monto a cobrar o a devolver al contribuyente o responsable, previa verificación de los saldos de cada impuesto. La cantidad que en definitiva se cobre, devuelva o acredite al contribuyente se establecerá sumando los saldos de los diferentes impuestos, incluidos dentro del sistema de cuenta corriente. En caso de devolución, esta se hará efectivo de oficio o a solicitud del contribuyente o responsable, dentro del plazo de sesenta días, contado a partir de la fecha de la liquidación aprobada mediante resolución de la Administración Tributaria debidamente notificada».

Como puede apreciarse, en el primer párrafo la norma desarrolla el sistema de cuenta corriente tributaria, indicando en qué consiste éste. En el segundo párrafo, se explica cómo debe procederse para cobrar o devolver a los contribuyentes los saldos de los diferentes impuestos, previa verificación de los mismos y señala para los casos de devolución que el plazo se debe computar a partir de la fecha de la liquidación aprobada, mediante resolución de la Administración Tributaria debidamente notificada.

Derivado de lo anterior, la Cámara establece que siendo el objeto de la controversia la solicitud de compensación del impuesto sobre la renta con el impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los Acuerdos de Paz, no es el texto del artículo 99 ibídem el que corresponde aplicar para determinar si el crédito cuya compensación se reclama debe ser líquido y exigible, como lo sustenta en su planteamiento la referida administración tributaria. Aun cuando la Sala hubiese aplicado dicha norma, el resultado de la controversia no habría variado en el sentido pretendido por la autoridad fiscal, pues como se deduce del anterior razonamiento, este precepto no es el que impone las condiciones para la aludida compensación; sino más bien, para cobrar o solicitar la devolución de un saldo resultante de los débitos y créditos que no es lo que se discute en el presente caso.

En ese orden de ideas, se concluye que el planteamiento de la SAT es improcedente, ya que la norma que denunció como omitida no es la pertinente, pues ésta no contiene el requisito que según la casacionista no cumplió la contribuyente para tener derecho a la compensación tributaria. En tal virtud, debe desestimarse dicho submotivo de casación.

III.2 INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY:

En relación con la denuncia de malinterpretación del artículo 71 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente al período auditado, la casacionista manifestó que la Sala sentenciadora simplemente indicó que se podrá realizar la compensación, sin embargo, afirma que al interpretar la norma, la Sala omite analizar que es la Dirección (actualmente la SAT) la que realiza la compensación respectiva, con lo cual, si se le hubiese dado a la norma el alcance que le correspondía, se hubiera llegado a la conclusión de que no se realizó una compensación de forma correcta, ya que para que ésta fuese válida tenía que haber sido realizada por la Superintendencia de Administración Tributaria.

En relación con el artículo 11, inciso b), de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, del período de octubre a diciembre de dos mil cuatro, la SAT indicó que la Sala sentenciadora lo interpretó erróneamente, al establecer que la contribuyente podía acreditar el impuesto pagado en exceso correspondiente al año dos mil tres, pues la norma es clara al establecer que son acreditables los pagos del impuesto sobre la renta correspondientes a los períodos de julio a septiembre del dos mil cuatro en adelante, es decir, la norma es taxativa al delimitar el ámbito temporal de la ley. En ese sentido, expresamente establece que podrán compensarse con el impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los Acuerdos de Paz los pagos del impuesto sobre la renta que correspondan a períodos del año dos mil cuatro en adelante.

Agregó que con lo anterior, se denota que la Sala cometió interpretación errónea de la norma, al tener por correcta el acreditación de pagos del impuesto sobre la renta correspondientes al año dos mil tres, de tal cuenta que la Sala interpretó la norma en evidente contravención de la literalidad del artículo denunciado como infringido.

Finalizó indicando que el error cometido recayó directamente en el resultado del proceso, en virtud de que al haber errado la interpretación, desvaneció el ajuste formulado.

ALEGACIONES:

El contribuyente manifestó que la Sala sentenciadora al efectuar interpretación del artículo 71 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta y aplicarlo al caso concreto, no le dio un sentido o alcance distinto al que el legislador plasmó. A efectos de hacer ver a la Cámara el cumplimiento de las normas que la SAT alega que fueron infringidas, indicó que de la lectura del artículo 71 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta se desprende que, en el presente caso, los presupuestos exigidos por esta norma se cumplieron a cabalidad por parte de la contribuyente.

Afirmó que el legislador previó que en el caso de que el contribuyente optara por solicitar la devolución de lo pagado en exceso y adeudar tributos, multas e intereses, previo a efectuar la devolución la Dirección (Superintendencia de Administración Tributaria) realizará la compensación respectiva entre débitos y créditos.

Indicó que en el presente caso, optó por la acreditación, situación que el legislador no previó, según argumenta la entidad casacionista. De esa cuenta, considera que la interpretación que la entidad casacionista pretende conferirle al artículo 71 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta es errónea y, por ende, debe desestimarse y confirmarse la sentencia recurrida.

En cuanto al artículo 11, inciso b), de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos, la contribuyente manifestó que el tribunal sentenciador no le confirió a la norma denunciada un alcance distinto al que el legislador plasmó en la norma, y realizó una interpretación del término «podrá» contenido en la disposición denunciada, el cual se refiere a la facultad de hacer o no, de ejercitar un derecho o no, pero apuntó que en ningún momento la norma establece la obligación de acreditar el pago del impuesto que se establece en el mismo año calendario, y que esta únicamente regula que el contribuyente tiene la facultad de acreditar o no el impuesto en ese mismo año calendario, lo cual significa que dicha disposición no establece ningún tipo de limitación o prohibición para no poder acreditar dicho impuesto fuera del período dos mil cuatro, razón por la cual consideró que el submotivo invocado carecía de asidero jurídico. La Procuraduría General de la Nación, se pronunció en forma general respecto al recurso de casación objeto de análisis, la que se pronunció en los términos apuntados en el primer submotivo relacionado.

ANÁLISIS DE LA CÁMARA:

El submotivo de interpretación errónea de la ley se configura cuando el tribunal sentenciador confiere a las leyes un sentido y alcance que no les corresponde, así como cuando equivoca su contenido, finalidad o espíritu. La SAT manifestó que la Sala sentenciadora interpretó erróneamente el artículo 71 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, al indicar que los contribuyentes o responsables que hayan pagado impuesto en exceso, lo harán constar en su declaración jurada y podrán solicitar en dicha declaración su acreditación al pago trimestral del impuesto o al que resulte de la liquidación definitiva anual o bien presentarán a la Dirección su devolución, y que se podrá realizar la compensación entre los débitos y créditos del contribuyente, ya que al interpretar la norma omite analizar que es la Dirección (actualmente la SAT) la que realiza la compensación respectiva; es decir, si se le hubiese conferido a la norma el alcance que le correspondía se hubiera llegado a la conclusión de que no se realizó la compensación de forma correcta, ya que, para que fuera válida, tenía que haber sido realizada por la SAT.

Al realizar el estudio correspondiente, es importante transcribir las partes conducentes del artículo 71 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, el que establece: «Los contribuyentes o responsables que hayan pagado impuesto en exceso lo harán constar en su declaración jurada anual y podrán solicitar en dicha declaración, su acreditamiento al pago trimestral del impuesto o al que resulte de la liquidación definitiva anual, o bien presentar a la Dirección solicitud de devolución ( … ). Si el contribuyente que solicite la devolución de lo pagado en exceso, adeudare tributos, intereses o multas, previo a efectuar la devolución solicitada, la Dirección realizará la compensación respectiva entre los débitos y créditos del contribuyente… ».

De los argumentos vertidos por la SAT, el fallo recurrido y de la transcripción de la norma denunciada, se establece que si bien la Sala se equivoca al indicar que el artículo regula, entre otras cosas, que se podrá realizar la compensación entre débitos y créditos, ésta consideración es irrelevante, toda vez que el quid del asunto no se trataba de compensación entre débitos y créditos, sino que el origen del ajuste se refiere al impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los Acuerdos de Paz y que el ente fiscalizador desconoce el pago del monto del exceso del impuesto sobre la renta por corresponder al año dos mil tres; de lo anterior, queda claro que se trata de acreditaciones de un impuesto con otro y no de compensación de débitos y créditos, que es una figura tributaria diferente. En esa virtud, la Sala no comete el vicio denunciado por la recurrente.

En cuanto al artículo 11, inciso b ), de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, vigente al momento de la auditoría, es menester transcribir lo que para el efecto establece la norma: «… b) Los pagos trimestrales del Impuesto Sobre la Renta que correspondan a los períodos de julio a septiembre del año dos mil cuatro en adelante, podrán acreditarse al pago del impuesto que se establece en esta ley en el mismo año calendario… ».

De los argumentos vertidos por la SAT, el fallo recurrido y de la transcripción de la parte conducente del artículo denunciado, esta Cámara establece que la Sala sentenciadora interpretó erróneamente dicho precepto, al señalar que los contribuyentes podían efectuar acreditaciones de los pagos trimestrales del impuesto sobre la renta dentro del mismo año calendario; de tal cuenta que la acreditación del exceso del pago del impuesto sobre la renta del período dos mil tres efectuado por la contribuyente en el período impositivo de enero a diciembre de dos mil tres, no podía realizarlo la contribuyente, toda vez que la norma lo que permitía es la acreditación del pago realizado de forma trimestral de julio a septiembre en adelante del año dos mil cuatro, por lo que podían acreditarse los pagos trimestrales del impuesto sobre la renta en el mismo año calendario que se menciona en el artículo denunciado, es decir, pagos trimestrales correspondientes al año dos mil cuatro.

Por las razones precedentes, esta Cámara no comparte el criterio de la Sala, al indicar que: «… Y efectivamente en el año dos mil cuatro fue cuando el contribuyente pudo determinar que tenía un exceso del impuesto sobre la renta… », ya que el período que pretendía acreditar la contribuyente es del año dos mil tres, período al que no le era aplicable el contenido del artículo 11 inciso b) de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz.

En consecuencia, la Sala sentenciadora incurrió en el vicio denunciado, siendo procedente el submotivo planteado y, por ende, debe casarse la sentencia en cuanto al mismo.

CONSIDERANDO

Ajuste al impuesto sobre la renta Interpretación errónea de la ley

Interpretación errónea de la ley

La recurrente denuncia la interpretación errónea del artículo 10 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias. Indicó que únicamente el impuesto pagado con la vigencia de los decretos números 32-95 y 116-97, podía ser acreditado hasta agotarlo, pero en el presente caso, el impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias que fue acreditado fue pagado en el año dos mil tres, bajo la vigencia del Decreto número 99-98, por lo que solamente podía acreditarse al pago del impuesto sobre la renta correspondiente al dos mil cuatro.

Indicó la casacionista que la contribuyente optó a partir de abril de dos mil tres al régimen establecido en el inciso b) del artículo denunciado, en el cual podía acreditar el impuesto sobre la renta pagado mensual o trimestralmente a las declaraciones del impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias, del mismo año calendario. No obstante, contravino la norma y en el año dos mil cuatro acreditó saldos del impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias del año dos mil tres.

De tal cuenta que, desde ningún punto de vista pueden aceptarse las acreditaciones improcedentes efectuadas por la actora, pues, en principio, por el régimen en el que se encuentra solamente podía acreditar al impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias el impuesto sobre la renta pagado en el mismo año calendario. Y por otro lado, tuvo un cambio de régimen por lo que por imperativo legal, no podría acreditarse el impuesto sobre la renta pagado durante los años anteriores a los que se haya optado por el régimen, en el que se permitían las acreditaciones.

Concluyó indicando que la Sala sentenciadora yerra en su interpretación al sostener que «puede acreditarse no solo en el ejercicio fiscal siguiente, sino en cualquier otro período que a discreción establezca el contribuyente», ya que efectivamente acreditar los impuestos entre sí, es una facultad, pero ésta tenía delimitado el período en el cual el contribuyente podía ejercer el derecho de acreditar, en este caso el impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias al impuesto sobre la renta, pagado en el mismo año calendario, por lo que no se desprende de la norma infringida lo dicho por el tribunal sentenciador, que puede acreditarse en cualquier período a discreción del contribuyente.

ALEGACIONES:

Con respecto a este submotivo, la contribuyente manifestó que la Sala sentenciadora no efectuó interpretación errónea del artículo 10 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, pues tal como se indicó en la parte considerativa de la sentencia recurrida, el legislador le dio al contribuyente una opción de efectuar una acreditación en el ejercicio fiscal que mejor convenga a sus intereses, sin que por ello los intereses del fisco se vean afectados.

Indicó también que es evidente que al establecer la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias en su artículo 10 el verbo «Podrán», se refiere a la facultad de hacer o no, de ejercitar un derecho o no, pero en ningún momento dicha ley establece la obligación de acreditar el pago del impuesto que se establece en el mismo año calendario, únicamente indica que el contribuyente tiene la facultad de acreditar o no el impuesto en el año calendario siguiente, lo cual significa que dicha ley no establece ningún tipo de limitación o prohibición para no poder acreditar en otro período fiscal.

La Procuraduría General de la Nación, se pronunció en forma general respecto al recurso de casación objeto de análisis, la que se pronunció en los términos apuntados en el primer submotivo relacionado.

ANÁLISIS DE LA CÁMARA:

El submotivo de interpretación errónea de la ley presupone que se aplica la norma acertada, pero de forma tal que no se le da su verdadero sentido y alcance. En el presente caso, la SAT invoca interpretación errónea del artículo 10 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, el cual en su parte conducente establece: «Para los efectos de acreditamiento, el Impuesto Sobre la Renta y el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias podrán acreditarse entre sí. Para el efecto, los contribuyentes podrán optar por uno de los regímenes siguientes:

a) El monto del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias pagado durante los cuatro trimestres del año calendario, podrá ser acreditado al pago del Impuesto Sobre la Renta que corresponda al año calendario inmediato siguiente, tanto al que deba pagarse en forma mensual o trimestral, como al que se determine en la liquidación definitiva anual, según corresponda. Los contribuyentes que opten por este régimen, podrán seguir acreditando el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias pagado conforme a las disposiciones de los Decretos Números 32-95 y 116-97 del Congreso de la República, al Impuesto Sobre la Renta de los años calendario siguientes, hasta agotarlo.

b) El monto del Impuesto Sobre la Renta pagado, ya sea el que corresponda a los pagos mensuales o trimestrales, como el que resulte según la liquidación definitiva anual, podrá ser acreditado a los pagos trimestrales del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias del mismo año calendario».

El hecho controvertido relacionado con este submotivo se contrae específicamente a que la autoridad tributaria le impuso ajustes a la entidad contribuyente, argumentando de que esta reportó en sus declaraciones anuales del impuesto sobre la renta, pagos en exceso, integrados entre otros por el impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias y pagos trimestrales del impuesto sobre la renta, pero indica que las acreditaciones del impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias al impuesto sobre la renta hasta el trimestre de enero a marzo de dos mil tres generaron el ajuste, ya que el ente fiscalizador considera que el impuesto no acreditado en el año calendario siguiente, no puede acreditarse hasta agotarse, porque sólo lo puede hacerse en el año calendario siguiente; entre tanto la contribuyente sostiene que el término «podrá» es facultativo no prohibitivo, que la norma no obliga a hacerlo solamente en ese mismo año y que conforme al artículo 5 constitucional, la ley no prohíbe hacerlo en otros años posteriores, por lo cual sus declaraciones están conforme a derecho y de esa cuenta el ajuste es improcedente.

Al respecto, la Sala sentenciadora sostuvo el criterio de la contribuyente de que el artículo 10 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, establece la forma de las acreditaciones, en donde tanto en el inciso a) como en la b) establece la palabra «podrá», siendo facultativo en su integración ya que no tiene un imperativo u obligación sino una decisión del propio contribuyente, dejándolo en libertad de hacerlo de la forma que mejor le convenga, ya que de conformidad con el principio de justicia tributaria cualquier clase de remanente de este impuesto, puede acreditarse no sólo en el ejercicio fiscal siguiente, sino en cualquier otro período.

En virtud de lo expuesto corresponde a la Cámara, en ejercicio de la función nomofiláctica que le reconoce la doctrina a la casación, determinar cuál es la interpretación correcta del artículo 10 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias.

Al realizar la exégesis correspondiente de dicha norma, se establece que ciertamente el exceso del impuesto sobre la renta ajustado, tuvo su origen en la acreditación del impuesto a la empresas mercantiles y agropecuarias, por lo que es pertinente determinar el alcance de la norma que se denuncia como infringida, y al respecto, se estima que el término tantas veces mencionado «podrá», contenido en las incisos a) y b) del artículo 10 del citado cuerpo legal, no contiene una orden imperativa, lo cual debe interpretarse en el sentido de que el contribuyente tiene la libertad de decidir la forma en que acredita tales cargas tributarias; en ese sentido la norma es facultativa; es decir, deja a discreción del contribuyente la posibilidad de hacerlo, siendo esa la interpretación correcta de la norma.

En conclusión, como lo sustentó la Sala sentenciadora conforme el principio de justicia tributaria, puede afirmarse que el remanente del impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias puede acreditarse no solamente en el ejercicio fiscal en el que resulte, sino en cualquier otro período a discreción del contribuyente, pues de lo contrario, si no pudiere acreditarlo, ese pago en exceso prácticamente queda confiscado, contraviniendo tal situación garantías de categoría constitucional.

En virtud de lo expuesto, la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo no interpretó erróneamente el contenido del artículo 10 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, ya que le dio el alcance y efectos que la norma establece, por lo que no es procedente acoger la tesis de la entidad recurrente.

En cuanto al otro argumento que sustenta la SAT, de que la entidad contribuyente optó por el régimen establecido en el inciso b) del artículo en mención, y por lo tanto podía acreditar el impuesto sobre la renta pagado mensual o trimestralmente a las declaraciones del impuesto a las empresa mercantiles y agropecuarias sólo en el mismo año calendario, y que la contribuyente no lo podía hacer a discreción, ya que la facultad de poder hacerlo estaba limitada a lo pagado en el mismo año calendario; dicho argumento es inadmisible, por cuanto esta situación no fue materia de discusión en la fase administrativa ni en la fase judicial, y este Tribunal no puede realizar un examen ex novo de la litis; es decir, conocer de pretensiones que no fueron deducidas en el trámite del proceso.

Por las razones expresadas el submotivo invocado no puede prosperar, en consecuencia, el recurso de casación debe desestimarse.

CONSIDERANDO

La ley establece que en la sentencia que termina el proceso, el juez debe condenar a la parte vencida al reembolso de las costas a favor de la otra parte. Sin embargo, por estimarse que ambas partes litigaron con evidente buena fe, así como que se acoge en parte la demanda, no se hace especial condena en costas.

LEYES APLICABLES:

Artículos citados, y: 12, 203 y 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 66, 67, 620, 621, 630 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial.

POR TANTO:

LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL, con base en lo considerado y leyes citadas, al resolver declara:

DESESTIMA el recurso de casación por los submotivos de error de hecho en la apreciación de la prueba, violación por inaplicación del artículo 99 del Código Tributario; e interpretación errónea de los artículos 3 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, 71 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y 10 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias;
PROCEDENTE PARCIALMENTE el recurso de casación presentado por la Superintendencia de Administración Tributaria, por los submotivos de violación por inaplicación del artículo 140 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad e interpretación errónea del artículo 11 inciso b) de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz.
CASA parcialmente la sentencia del trece de octubre de dos mil diez, dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, y con base en lo considerado, DECLARA A) CON LUGAR PARCIALMENTE la demanda promovida por la entidad Industria La Popular, Sociedad Anónima, contra la Superintendencia de Administración Tributaria; por consiguiente: Se CONFIRMA parcialmente la resolución emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria identificada con el número ochenta y dos guion dos mil diez (82-2010), del cuatro de febrero de dos mil diez, documentada en el punto cuatro (4) del acta número ocho guion dos mil diez (8- 2010) y la que constituye su antecedente, en cuanto al ajuste al impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los Acuerdos de Paz del período de octubre a diciembre de dos mil cuatro.
En cuanto a los demás ajustes, los pronunciamientos de la Sala quedan incólumes.
No se hace especial condena en costas.
Notifíquese y con certificación de lo resuelto devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Douglas René Charchal Ramos, Magistrado Vocal Quinto, Presidente Cámara Civil; Silvia Patricia Valdés Quezada. Magistrada Vocal Primera; Sergio Amadeo Pineda Castañeda, Magistrado Vocal Séptimo; Vladimir OsmanAguilar Guerra, Magistrado Vocal Décimo. Cecilia Odethe Moscoso Arriaza de Salazar, Subsecretaria de la Corte Suprema de Justicia.

Expediente No. 406-2012 – Contencioso Administrativo

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