Impuesto al valor agregado e impuestos sobre la renta generado por prestacion de servicios

Superintendencia de Administración Tributaria publico el 29 de diciembre de 2017 el criterio tributario institución No. 4-2017 denominado Impuesto al valor agregado e impuestos sobre la renta generado por prestacion de servicios , en este articulo, veremos los casos relacionados con dicho criterio

ANÁLISIS Y EVALUACIÓN DEL CASO:

¿A QUIENES SE CONSIDERA RESIDENTES Y NO RESIDENTES?

Residentes temporales:

Cuentan con el estatus de residente temporal, las personas que el Instituto Guatemalteco de Migración les extienda un documento que los reconoce como residentes temporales, identificados a continuación:

Trabajadores migrantes: Las personas extranjeras que han sido autorizadas a permanecer en el país para dedicarse al ejercicio de alguna actividad lícita, remunerada, bajo la dependencia y dirección de un patrono. Los trabajadores migrantes podrán solicitar residencia temporal por el plazo de uno a cinco años.
Estudiantes: Las personas extranjeras autorizadas para residir en el país por razones de estudio en cualquiera de los niveles educativos. Se les autorizará el estatus de residencia temporal de estudiante por el período correspondiente al ciclo educativo o la duración de los cursos universitarios correspondientes de acuerdo a lo regulado por este Código.
Deportistas y artistas: Las personas extranjeras contratadas por personas jurídicas o individuales con prestacion de servicios especializados como deportistas o artistas, se les autorizará el estatus de residencia temporal de acuerdo al período de duración del contrato específico o hasta por un período máximo de cinco años, observando lo establecido en la legislación nacional vigente aplicable.
Inversionistas: Las personas extranjeras que realicen inversiones en el país, se les autorizará por un plazo no mayor de cinco años.
Intelectuales, investigadores y científicos: Las personas que se ‘dedican a actividades científicas, de investigación y académicas que sean contratadas por entidades para la realización de trabajos propios de sus conocimientos, se les autorizará el estatus de residencia temporal por un plazo no mayor de cinco años.

Ministros de culto o religiosos: Los ministros de culto o religiosos extranjeros con pertenencia a una entidad religiosa reconocida oficialmente por el Estado, se les autorizará el estatus de residente temporal por un plazo no mayor de cinco años

Residentes permanentes:

Son residentes permanentes las personas que además de cumplir con los otros requisitos legales, desean adquirir domicilio en el país, los cuales serán establecidos en el reglamento correspondiente y que se encuentran dentro de los siguientes criterios:

Han sido residentes temporales por un período igual o mayor de cinco años.
Tener un año o más de haber contraído matrimonio o declarado la unión de hecho con persona guatemalteca.
Los familiares, dentro de los grados de ley, de persona guatemalteca que tienen otra nacionalidad.
Los nacidos en otros países de Centro América cuando han sido residentes temporales por un período de un año.
Los rentistas o pensionados, que son las personas que han sido autorizadas para residir en el país y que cuentan con ingresos permanentes lícitos provenientes del extranjero.

Se entiende, como regla especial para el estatus de residente permanente rentista o pensionado, todos los beneficios y exoneraciones que sean regulados en el reglamento específico para estos casos, serán aplicables a las personas guatemaltecas de origen que se hayan naturalizado en otros países y que regresen pensionados o jubilados por gobiernos o entidades privadas

Código de Migración, Decreto Número 44-2016 del Congreso de la República de Guatemala, artículo 75.

Código de Migración, Decreto Número 44-2016 del Congreso de la República de Guatemala, artículo 78.

Se considera residente para efectos tributarios

La persona individual cuando ocurra cualquiera de las siguientes circunstancias:
Que permanezca en territorio nacional más de ciento ochenta y tres (183) días durante el año calendario, entendido éste como el período comprendido entre el uno (1) de enero al treinta y uno (31) de diciembre, aún cuando no sea de forma continua.
Que su centro de intereses económicos se ubique en Guatemala, salvo que el contribuyente acredite su residencia o domicilio fiscal en otro país, mediante el correspondiente certificado expedido por las autoridades tributarias de dicho país.
También se consideran residentes:
Las personas de nacionalidad guatemalteca que tengan su residencia habitual en el extranjero, en virtud de ser miembros de misiones diplomáticas u oficinas consulares guatemaltecas, titulares de cargo o empleo oficial del Estado guatemalteco y funcionarios en activo que ejerzan en el extranjero cargo o empleo oficial que no tenga carácter diplomático ni consular.
Las personas de nacionalidad guatemalteca que tengan su residencia habitual en el extranjero, en virtud de ser funcionarios o empleados de entidades privadas por menos de ciento ochenta y tres días (183) durante el año calendario, entendido éste como el período comprendido entre el uno (1) de enero al treinta y uno (31) de diciembre (..
Se consideran residentes en territorio nacional las personas jurídicas, entes o patrimonios que cumplan con cualquiera de las situaciones siguientes:
Que se hayan constituido conforme a las leyes de Guatemala.
Que tengan su domicilio social o fiscal en territorio nacional.
Que tengan su sede de dirección efectiva en territorio nacional.

Sujetos Pasivos, Responsables y Agentes de retención del impuesto sobre la renta aplicable a las rentas de contribuyentes no residentes sin establecimiento permanente

Son contribuyentes del Impuesto Sobre la Renta, las personas individuales, jurídicas, entes o patrimonios, no residentes en territorio guatemalteco, que obtengan ingresos gravados de conformidad con la ley.

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Serán responsables, quienes paguen las rentas devengadas por los contribuyentes no residentes sin establecimiento permanente, o los depositarios o administradores de los bienes o derechos de los contribuyentes sin establecimiento permanente, responden solidariamente por el pago del impuesto correspondiente a las rentas que hayan pagado o a Ley de Actualización Tributaria, Decreto Número 10-2012 del Congreso de la República de Guatemala, artículo 6.

las rentas de los bienes o derechos cuyo depósito o administración tengan encomendados, respectivamente.

Agente de Retención: Son sujetos que al pagar o acreditar a los contribuyentes cantidades gravadas, están obligados legalmente a retener de las mismas, una parte de éstas como pago a cuenta de tributos a cargo de dichos contribuyentes y serán responsables en calidad de agentes de retención, las personas designadas por la ley, que intervengan en actos, contratos u operaciones en los cuales deban efectuar la retención del tributo correspondiente. Efectuada la retención, el único responsable ante la Administración Tributaria por el importe retenido, es el agente de retención. La falta de cumplimiento de la obligación de enterar en las cajas fiscales, las sumas que debió retener o percibir no exime al agente de la obligación de enterar en las cajas fiscales, las sumas que debió retener o percibir, por las cuales responderá solidariamente con el contribuyente, salvo que acredite que éste último efectuó el pago. El agente es responsable ante el contribuyente por las retenciones o percepciones efectuadas sin normas legales que las autoricen, sin perjuicio de la acción penal que pudiera corresponder.

Con respecto a la Ley del Impuesto al Valor Agregado:

Respecto al Impuesto al Valor Agregado, cabe considerar que la venta de bienes y la prestacion de servicios en el territorio nacional, constituye hecho generador del Impuesto al Valor Agregado, conforme el artículo 3 numerales 1) y 2) de la Ley del referido impuesto. Asimismo, se debe tomar en cuenta lo regulado en el artículo 6 numerales 1), 2) 3) y 4) de la Ley en mención, el cual establece como otro sujeto pasivo del impuesto referido, el importador habitual o no, el contribuyente comprador, cuando el vendedor no esté domiciliado en Guatemala y el beneficiario del servicio, si el que efectúa la prestación no está domiciliado en Guatemala.

Para el efecto, al tratarse de una venta de bienes o prestacion de servicio en territorio nacional por un no domiciliado en Guatemala (quien para efectos del Impuesto Sobre la Renta se denomina «No Residente», corresponderá al sujeto pasivo del impuesto enterar el Impuesto al Valor Agregado que corresponda a la Administración Tributaria.

Por su parte el «No residente» podrá emitir indistintamente recibo o factura de su país de origen, toda vez que dichos documentos no contravienen disposiciones en materia tributaria en Guatemala, siempre que el beneficiario del servicio, cumpla con la obligación de practicar las retenciones del Impuesto al Valor Agregado y el Impuesto Sobre la Renta que correspondan.

CASO 1: «PAGO DE PRESTACION DE SERVICIOS EN EL EXTRANJERO POR PERSONA NO RESIDENTE SIN ESTABLECIMIENTO PERMANENTE EN GUATEMALA»

«Persona extranjera contratada por un contribuyente guatemalteco y para una prestacion de servicios profesionales únicamente en e/ extranjero. ¿Qué impuestos debe pagar en Guatemala?»

CRITERIO

Siempre y cuando la persona individual o jurídica de la prestacion de servicios, no realiza actividad alguna, ni presta los servicios en el territorio nacional y además, que la prestacion de servicios en el extranjero por persona no residente no influya o tenga como consecuencia la generación de renta en Guatemala, ya que si fuere ese el caso, se constituiría en hecho generador del Impuesto Sobre la Renta, así como del Impuesto al Valor Agregado, en el caso que por el desarrollo de la actividad sea considerada como prestada en el territorio nacional. Debe tenerse en consideración lo siguiente:

En cuanto al Impuesto al Valor Agregado: El artículo 2 numeral 2 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, indica que servicio es la acción o prestacion de servicios que una persona hace para otra y por la cual percibe un honorario, interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración, siempre que no sea en relación de dependencia.

Con base en el artículo 3 de la misma Ley, se establecen los hechos generadores del Impuesto al Valor Agregado dentro de los que se encuentra en el numeral 2, la prestacion de servicios dentro del territorio nacional. En el presente caso, conforme lo establecido en el artículo 3 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, los servicios que se prestan no se consideran hechos generadores del Impuesto al Valor Agregado, en virtud que los mismos no reúnen las características establecidas en la ley, al prestar los servicios en el extranjero.

En cuanto al Impuesto Sobre la Renta: Conforme los artículos 97, 98 y 99 de la Ley de Actualización Tributaria, los actos referidos no son generadores del Impuesto Sobre la Renta y quien recibirá el pago no llena las características de Sujeto Pasivo del Impuesto sobre la Renta, al generar la renta en el extranjero.

Por lo anteriormente considerado, no deberá efectuarse retención al pago que llevará a cabo la prestacion de servicios ubicados en el extranjero, por el servicio prestado en el extranjero, ya que como se ha indicado no encuadra dentro de los hechos generadores de los impuestos relacionados y llevarla a cabo sin sustento legal, podría ocasionar un daño o perjuicio innecesario al que da la prestacion de servicios, ya que puede considerarse un detrimento en su patrimonio o una ganancia lícita dejada de percibir.

CASO 2: «RETENCIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA A NO RESIDENTES POR PAGO DE SERVICIOS PRESTADOS EN GUATEMALA»

«Contribuyente domiciliado en Guatemala, pagará por un servicio profesional prestado por un no residente, servicio que será prestado en Guatemala. ¿Se deberá realizar una retención del 15% 0 25% de ISR a no residentes?»

CRITERIO:

El Impuesto Sobre la Renta desarrolla un título de las rentas de no residentes bien sea que tengan establecimiento permanente o no, el cual constituye un tributo de carácter directo que grava la renta obtenida en territorio guatemalteco. Se deberá considerar si él no residente tiene establecimiento permanente en Guatemala, ya que es un elemento que se debe tener en cuenta al momento de establecer el régimen tributario a aplicar.

Si él no residente prestador del servicio, tiene establecimiento permanente en Guatemala, deberá gestionar y liquidar el impuesto conforme el régimen de «Rentas de las Actividades Lucrativas, bien sea conforme el de Régimen sobre las Utilidades de actividades Lucrativas o en el Régimen Opcional Simplificado sobre Ingresos de Actividades Lucrativas.

Si él no residente prestador del servicio, no tiene establecimiento permanente al momento de pagársele, acreditar en cuenta o bien poner rentas a disposición del no residente, debe realizarse la retención correspondiente y enterarlo dentro de los primeros diez días del mes inmediato siguiente a aquel en que se efectuó el pago o acreditamiento bancario.

Si la contra prestacion de servicio profesional prestado corresponde a: sueldos y salarios, dietas, comisiones, bonificaciones y otras remuneraciones que no impliquen reintegro de gastos, así como pagos o acreditación en cuenta bancaria a deportistas y a artistas de teatro, televisión y otros espectáculos públicos o de actuación, el pago de honorarios o pago por asesoramiento científico, económico, técnico o financiero, para efectos de la retención deberá aplicar el tipo impositivo del 15% según el artículo 104, numeral 3, literales a, b, d, y e, de la Ley de Actualización Tributaria.

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CASO 3: «NO RESIDENTE QUE PRESTA SUS SERVICIOS EN GUATEMALA»

«A una persona extranjera que estará temporalmente en el país brindando un servicio y luego retornara a su país de origen: ¿Qué se debe hacer para que tribute tanto en el caso del IVA como en el caso del ISR? ¿Deberá inscribirse como contribuyente y tributar como cualquier ciudadano durante el período que se encuentre en el país para la prestacion de servicios?

CRITERIO:

1) Se consideran residentes las personas extranjeras que permanezcan en el territorio nacional, más de 183 días durante al año calendario, entendido éste como el período comprendido entre 1 de enero al 31 de diciembre, aún cuando no sea de forma continua, de conformidad con el artículo 6, numeral 1, literal a) de la Ley de Actualización Tributaria Decreto Número 10-2012 del Congreso de la República de Guatemala.

En ese sentido, a las personas consideradas residentes y «No Residente» que operen con establecimiento permanente, le serán aplicables, las disposiciones respecto de base imponible, tipo impositivo, período de liquidación y normas de gestión del impuesto se determina con arreglo a las deposiciones Titulo ll de la Ley de Actualización Tributaria, en el apartado de «Rentas de Actividades Lucrativas», es decir que dicha persona, debe inscribirse como contribuyente y afiliarse en alguno de los Regímenes de Actividades Lucrativas, los cuales se le indica a continuación:

Régimen Sobre las Utilidades de Actividades Lucrativas.
Régimen Opcional Simplificado Sobre Ingresos de Actividades Lucrativas.

Consecuentemente, al permanecer en alguno de estos regímenes debe emitir las facturas correspondientes para respaldar los servicios prestados.

En caso que las personas no superen la cantidad de días indicados anteriormente, son considerados no residentes sin establecimiento permanente, por lo que el pagador está obligado a practicar las retenciones del impuesto, aplicando el tipo impositivo de 15% sobre lo pagado o acreditado según el artículo 104 numeral 3, literales d) y e) de la Ley de Actualización Tributaria, Decreto Número 10-2012 del Congreso de República de Guatemala.
Respecto al Impuesto al Valor Agregado, cabe considerar que la prestacion de servicios en el territorio nacional, constituye hecho generador del Impuesto al Valor Agregado, conforme el artículo 3 numeral 2) de la Ley del referido impuesto. Asimismo, se debe tomar en cuenta lo regulado en el artículo 6 numeral 3) de la Ley en mención, el cual establece como otro sujeto pasivo del impuesto referido, el beneficiario del servicio, si el que efectúa la prestacion de servicios no está domiciliado en Guatemala

Para el efecto, al tratarse de un servicio prestado en territorio nacional por un no domiciliado en Guatemala (quien para efectos del Impuesto Sobre la Renta se denomina «No Residente»), corresponderá al beneficiario del servicio en Guatemala enterar el Impuesto al Valor Agregado que corresponda a la Administración Tributaria.

Por su parte el «No residente» podrá emitir indistintamente recibo o factura de su país de origen, toda vez que dichos documentos no contravienen disposiciones en materia tributaria en Guatemala, siempre que el beneficiario del servicio, cumpla con la obligación de practicar la retención del Impuesto Sobre la Renta que corresponda.

CASO 4: «PAGO DE SERVICIOS DE TRANSPORTE EN EL EXTERIOR»

«Sobre el tratamiento de/ Impuesto al Valor Agregado para el caso específico de servicios de transporte en el exterior prestados por un contribuyente domiciliado en Guatemala, es decir, e/ servicio se presta de un país a otro, ambos países distintos a Guatemala, específicamente

en lo relacionado a/ tratamiento del Impuesto a/ Valor Agregado e Impuesto Sobre la Renta, derivado de que la prestación de este servicio será en el exterior y será cobrado a un cliente extranjero.»

CRITERIO:

El artículo 2 numeral 2 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, indica que servicio es la acción o prestación que una persona hace para otra y por la cual percibe un honorario, interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración, siempre que no sea en relación de dependencia.
El numeral 4 del artículo citado en el párrafo anterior, establece que se entiende por exportación de servicios la prestacion de servicios en el país, cumplidos todos los trámites legales, a usuarios que no tienen domicilio ni residencia en el mismo y que estén destinados exclusivamente a ser utilizados en el exterior, siempre y cuando las divisas hayan sido negociadas conforme a la legislación cambiaría vigente.
En el artículo 7 numeral 2 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se establece que las exportaciones de servicios, se encuentran exentas, siempre y cuando sean de conformidad con las definiciones del artículo 2 numeral 4 de esa ley.
Una exportación de servicios podrá considerarse exenta, siempre y cuando esta sea prestacion de servicios en el país, cumplidos todos los trámites legales, a usuarios que no tienen domicilio ni residencia en el mismo y que estén destinados exclusivamente a ser utilizados en el exterior, siempre y cuando las divisas hayan sido negociadas conforme a la legislación cambiaria vigente.

Conforme esta definición, si los actos ejecutados o a ejecutarse, encuadran en esta definición, se considerará que la misma se encuentra exenta del impuesto.

Con base en el artículo 3 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se establecen los hechos generadores del Impuesto al Valor Agregado dentro de los que se encuentra en el numeral 2, la prestacion de servicios dentro del territorio nacional.

Por lo que, más allá de verificar si un determinado acto se encuentra exento o no de un impuesto, se hace necesario establecer si el mismo se encuentra afecto o no.

En el presente caso, conforme lo establecido en el artículo 3 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se evidencia que los actos ejecutados o por ejecutarse, no son actos que se consideren hecho generador del Impuesto al Valor Agregado, en virtud que los mismos no reúnen las características establecidas en la ley.

Asimismo, no obstante los actos referidos no son hechos generadores del Impuesto al Valor Agregado, se considera que es procedente la emisión de la Factura correspondiente con la razón respectiva en donde se indica que conforme el fundamento legal citado, la misma no genera Impuesto al Valor Agregado. Es importante, que todo ingreso que reciba un contribuyente debe estar plenamente documentado para evitar contingencias futuras.
En cuanto al Impuesto Sobre la Renta, el artículo 4, literal d y artículo 10 numeral 6 de la Ley de Actualización Tributaria, son hecho generador del Impuesto Sobre la Renta, por lo que al recibir la renta deberá proceder al pago del impuesto, según el régimen al que se encuentre afiliado.

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