Hay muchos problemas que los contadores pueden encontrar en la práctica para los que actualmente no existe una norma contable en Guatemala; un ejemplo son las criptomonedas. Por ejemplo, como actualmente no existe un estándar de contabilidad definida en Guatemala para explicar cómo se deben contabilizar las criptomonedas, los contadores no tienen otra alternativa que consultar las Normas Contables existentes. Este artículo muestra a los candidatos a Strategic Business Reporting (SBR) cómo se puede hacer esto usando criptomonedas como ejemplo.
En cualquier situación de examen, se espera que los candidatos se tomen unos minutos para reflexionar sobre cada pregunta / escenario y planificar su respuesta; es decir, en este caso, pensar en qué normas contables podrían ser aplicables. Este plan proporcionará una estructura para su respuesta. Los candidatos a SBR deben tener en cuenta que es perfectamente aceptable sugerir un estándar contable razonable y luego explicar por qué ese estándar no es aplicable; de hecho, este artículo adopta un enfoque similar con la Norma Internacional de Contabilidad (IAS®) 7, Estado de Flujos de Efectivo, IAS 32, Instrumentos Financieros: Presentación y Norma Internacional de Información Financiera (IFRS®) 9, Instrumentos Financieros
¿Qué es la criptomoneda?
La criptomoneda es un token digital intangible que se registra mediante una infraestructura de contabilidad distribuida, a menudo denominada blockchain. Estos tokens proporcionan varios derechos de uso. Por ejemplo, la criptomoneda está diseñada como un medio de intercambio. Otros tokens digitales otorgan derechos para el uso de otros activos o servicios, o pueden representar intereses de propiedad.
Estos tokens son propiedad de una entidad propietaria de la clave que le permite crear una nueva entrada en el libro mayor. El acceso al libro mayor permite reasignar la propiedad del token. Estos tokens no se almacenan en el sistema de TI de una entidad, ya que la entidad solo almacena las claves de Blockchain (a diferencia del token en sí). Representan cantidades específicas de recursos digitales que la entidad tiene derecho a controlar y cuyo control puede ser reasignado a terceros.
¿Qué normas contables podrían utilizarse para contabilizar las criptomonedas en Guatemala?
Al principio, podría parecer que la criptomoneda debería contabilizarse como efectivo porque es una forma de dinero digital. Sin embargo, las criptomonedas no pueden considerarse equivalentes al efectivo (moneda) según se define en la NIC 7 y la NIC 32 porque no se pueden intercambiar fácilmente por ningún bien o servicio. Aunque un número cada vez mayor de entidades está aceptando monedas digitales como forma de pago, las monedas digitales aún no son ampliamente aceptadas como medio de intercambio y no representan moneda de curso legal. Las entidades pueden optar por aceptar monedas digitales como forma de pago, pero no existe ningún requisito para hacerlo.
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La NIC 7 define los equivalentes de efectivo como ‘inversiones a corto plazo, altamente líquidas que son fácilmente convertibles en cantidades conocidas de efectivo y que están sujetas a un riesgo insignificante de cambios en el valor. Por lo tanto, las criptomonedas no se pueden clasificar como equivalentes de efectivo porque están sujetas a una volatilidad de precios significativa. Por lo tanto, no parece que las monedas digitales representen efectivo o equivalentes de efectivo que puedan contabilizarse de acuerdo con la NIC 7.
Intuitivamente, podría parecer que la criptomoneda debería contabilizarse como un activo financiero a valor razonable con cambios en resultados (FVTPL) de acuerdo con la NIIF 9. Sin embargo, tampoco parece cumplir con la definición de instrumento financiero porque no lo hace. representan efectivo, una participación en el patrimonio de una entidad o un contrato que establece un derecho u obligación de entregar o recibir efectivo u otro instrumento financiero. La criptomoneda no es un valor de deuda ni un valor de capital (aunque un activo digital podría tener la forma de un valor de capital) porque no representa un interés de propiedad en una entidad. Por lo tanto, parece que la criptomoneda no debe contabilizarse como un activo financiero.
Sin embargo, las monedas digitales parecen cumplir con la definición de activo intangible de acuerdo con la NIC 38, Activos intangibles. Esta norma define un activo intangible como un activo no monetario identificable sin sustancia física. La NIC 38 establece que un activo es identificable si es separable o surge de derechos contractuales u otros derechos legales. Un activo es separable si puede separarse o dividirse de la entidad y venderse, transferirse, licenciarse, alquilarse o intercambiarse, ya sea individualmente o junto con un contrato relacionado, activo o pasivo identificable. Esto también se corresponde con la NIC 21, Los efectos de las variaciones en los tipos de cambio., que establece que una característica esencial de un activo no monetario es la ausencia de un derecho a recibir (o una obligación de entregar) un número fijo o determinable de unidades monetarias. Por lo tanto, parece que la criptomoneda cumple con la definición de activo intangible de la NIC 38, ya que es capaz de separarse del tenedor y venderse o transferirse individualmente y, de acuerdo con la NIC 21, no le da al tenedor el derecho a recibir una número fijo o determinable de unidades monetarias.
Las tenencias de criptomonedas se pueden negociar en un intercambio y, por lo tanto, existe la expectativa de que la entidad reciba una entrada de beneficios económicos. Sin embargo, la criptomoneda está sujeta a importantes variaciones de valor y, por lo tanto, no es de naturaleza monetaria. Las criptomonedas son una forma de dinero digital y no tienen sustancia física. Por tanto, la clasificación más adecuada es como activo intangible.
La NIC 38 permite que los activos intangibles se midan al costo o revalorización. Usando el modelo del costo, los activos intangibles se miden al costo en el reconocimiento inicial y posteriormente se miden al costo menos la amortización acumulada y las pérdidas por deterioro. Utilizando el modelo de revaluación, los activos intangibles pueden contabilizarse por un importe revaluado si existe un mercado activo para ellos; sin embargo, este puede no ser el caso para todas las criptomonedas. Se debe utilizar el mismo modelo de medición para todos los activos de una clase de activo en particular. Si hay activos para los cuales no existe un mercado activo en una clase de activos medidos usando el modelo de revaluación, entonces estos activos deben medirse usando el modelo de costos.
La NIC 38 establece que un aumento por revaluación debe reconocerse en otro resultado integral y acumularse en el patrimonio. Sin embargo, un aumento por revaluación debe reconocerse en resultados en la medida en que revierte una disminución por revaluación del mismo activo que se reconoció previamente en resultados. Una pérdida por revalorización debe reconocerse en resultados. Sin embargo, la disminución se reconocerá en otro resultado integral en la medida de cualquier saldo acreedor en el superávit de revaluación con respecto a ese activo. Es inusual que los activos intangibles tengan mercados activos. Sin embargo, las criptomonedas a menudo se negocian en un intercambio y, por lo tanto, es posible aplicar el modelo de revalorización.
Cuando se pueda aplicar el modelo de revaluación, se debe utilizar la NIIF 13, Medición del valor razonable, para determinar el valor razonable de la criptomoneda. La NIIF 13 define un mercado activo, y se debe aplicar el juicio para determinar si existe un mercado activo para criptomonedas particulares. Dado que existe un comercio diario de Bitcoin, es fácil demostrar que existe tal mercado. Un precio de mercado cotizado en un mercado activo proporciona la evidencia más confiable del valor razonable y se utiliza sin ajuste para medir el valor razonable siempre que esté disponible. Además, la entidad debe determinar el mercado principal o más ventajoso para las criptomonedas.
Una entidad también deberá evaluar si la vida útil de la criptomoneda es finita o indefinida. Una vida útil indefinida es cuando no existe un límite previsible para el período durante el cual se espera que el activo genere entradas netas de efectivo para la entidad. Parece que se debe considerar que las criptomonedas tienen una vida indefinida para los propósitos de la NIC 38. Un activo intangible con una vida útil indefinida no se amortiza, pero debe probarse anualmente por deterioro.
En determinadas circunstancias, y dependiendo del modelo de negocio de la entidad, podría ser apropiado contabilizar las criptomonedas de acuerdo con la NIC 2, Inventarios, porque la NIC 2 se aplica a los inventarios de activos intangibles. La NIC 2 define los inventarios como activos:
- mantenidos para la venta en el curso ordinario del negocio
- en proceso de producción para dicha venta, o
- en forma de materiales o insumos para ser consumidos en el proceso de producción o en la prestación de servicios.
Por ejemplo, una entidad puede tener criptomonedas para la venta en el curso normal de los negocios y, si ese es el caso, la criptomoneda podría tratarse como inventario. Normalmente, esto significaría el reconocimiento de inventarios al menor entre el costo y el valor neto de realización. Sin embargo, si la entidad actúa como un corredor de bolsa de criptomonedas, entonces la NIC 2 establece que sus inventarios deben valorarse al valor razonable menos los costos de venta. Este tipo de inventario se adquiere principalmente con el propósito de vender en un futuro cercano y generar una ganancia por las fluctuaciones en el precio o el margen de los agentes de bolsa. Por lo tanto, este método de medición solo podría aplicarse en circunstancias muy limitadas en las que el modelo comercial es vender criptomonedas en un futuro cercano con el propósito de generar ganancias a partir de las fluctuaciones en el precio.
Como hay tanto juicio e incertidumbre involucrados en el reconocimiento y medición de criptomonedas, se requiere cierta cantidad de divulgación para informar a los usuarios en su toma de decisiones económicas. La NIC 1, Presentación de estados financieros, requiere que una entidad revele los juicios que su administración haya hecho con respecto a su contabilización de tenencias de activos, en este caso criptomonedas, si son parte de los juicios que tuvieron el efecto más significativo sobre los montos reconocidos en los estados financieros. También NIC 10, Hechos posteriores al período sobre el que se informa. Requiere que una entidad revele cualquier evento importante que no sea de ajuste. Esto incluiría si los cambios en el valor razonable de la criptomoneda después del período sobre el que se informa son de tal importancia que la no divulgación podría influir en las decisiones económicas que los usuarios de los estados financieros toman sobre la base de los estados financieros.
Por lo tanto, la contabilidad de las criptomonedas no es tan simple como podría parecer a primera vista. Dado que actualmente no existe ninguna norma NIIF ni legislación guatemalteca, se debe hacer referencia a las normas contables existentes (y quizás incluso al Marco Conceptual de Información Financiera).
Escrito por un miembro del equipo examinador de Strategic Business Reporting
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